Temat kart paliwowych wzbudzał wiele wątpliwości związanych z tym czy jest to model transakcji łańcuchowej czy jednak jest to transakcja finansowa. Poruszaliśmy tę problematykę wielokrotnie na łamach naszego blogu podatkowego, m.in. w związku z dwoma kontrowersyjnymi wyrokami TSUE i interpretacją ogólną MF. Po chwili oddechu, tym razem sprawą zajął się Komitet ds. VAT, czyli organ o charakterze doradczym Komisji Europejskiej, publikując wytyczne 1068 – taxud.c.1(2023)9993327.

W wyżej wymienionych wytycznych Komitet ds. VAT zaprezentował przesłanki, które już na poziomie UE umożliwić mają spójne rozgraniczenie, w jakich sytuacjach zastosowanie znajdą przesłanki wymienione w polskiej sprawie C-235/18 Vega International Car Transport and Logistic – Trading GmbH.

Po wyroku w sprawie Vega, potwierdzającej konkluzje z wyroku w sprawie C-185/01 Auto Lease Holland BV, polscy podatnicy oraz aparat fiskalny zostali postawieni w dość niekomfortowej sytuacji. Dotychczasowy, ogólnie akceptowalny przez obie strony, model rozliczeń VAT związany z użyciem kart paliwowych na stacjach paliw mógł zostać w pełni wywrócony. Ewentualne przekwalifikowanie transakcji uznawanych za dostawę towarów – a co za tym idzie opodatkowanych VAT, na transakcje usług finansowych – zwolnionych od VAT stanowiłaby ogromne wyzwanie dla już funkcjonujących biznesów.

Niejako „w odpowiedzi” na orzeczenie w sprawie Vega, Ministerstwo Finansów w lutym 2021 r. wydało Interpretację ogólną dotyczącą kwalifikowania dla celów VAT transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych, jednak dotyczy ona tylko modelu opartego o transakcje trójstronne i de facto nie rozwiała wszystkich wątpliwości związanych z zagadnieniem kart paliwowych. Ministerstwo Finansów przedstawiło „jasne i precyzyjne” przesłanki pozwalające rozróżnić transakcję łańcuchową od zwolnionej (a których spełnienie łączne sprawia, że realizowana jest transakcja finansowa).

Można byłoby pomyśleć, że skoro została wydana Interpretacja ogólna, to zostały rozwiane wątpliwości co do kryteriów uznania transakcji za dostawę towarów albo za usługę finansową. Nic bardziej mylnego! Praktyka pokazała, że podatnicy w celu zapewnienia ochrony swoich biznesów potrzebowali skorzystać z ochronnej mocy interpretacji indywidualnych, z powodu stanu niejasności co do kryteriów niedookreślonych w Interpretacji ogólnej.

Najnowsze interpretacje indywidualne zwracały uwagę na takie praktyczne przesłanki jak:

  • emitowanie kart paliwowych we własnym imieniu, na własny rachunek (bez przenoszenia własności na korzystającego z karty paliwowej);
  • możliwość decydowania przez emitenta o wyborze miejsca nabycia, ilości i jakości towaru przez podmiot korzystający z karty paliwowej;
  • możliwość zablokowania kart paliwowych przez ich emitenta czy też
  • pełnienie roli aktywnego pośrednika, mającego wpływ na warunki dokonywanych transakcji (ceny, warunki uzyskiwania rabatów, lokalizację dostępnych stacji, zakres produktowy do nabycia przy pomocy karty)[1].

Brak ewidentnej aktywności emitenta ponad „umożliwienie opóźnionej płatności za towary” identyfikowany jest jako brak pośrednictwa na etapie łańcucha dostaw między korzystającym z karty a dostawcą towaru (stacją paliw). Stąd prosta konkluzja – jeżeli rola emitenta ogranicza się do finansowania transakcji, to należy traktować ową transakcję jako usługę finansową podlegającą, co do zasady, zwolnieniu od VAT[2] (jeśli emitent nie wybrał opcji opodatkowania).

Unia Europejska na ratunek?

Niepewność na rynku z pewnością wykraczała poza Polskę. Komitet ds. VAT po miesiącach konsultacji zaprezentował i szeroko opisał przesłanki, których spełnienie prowadzi do uznania transakcji za dostawę towaru, a także kiedy do uznania transakcji za usługę finansową – dając praktyczne wytyczne podatnikom co do podejścia „towarowego”[3] vs „usługowego”[4] w modelu kart paliwowych.

Powyższe sformułowania jawią się dość enigmatycznie, lecz przesłanki warunkujące uznanie transakcji za dostawę towarów zostały szerzej opisane przez Komitet ds. VAT. Aby uznać, że doszło do dostawy towarów, zostało wskazane, że muszą zostać spełnione kumulatywnie następujące przesłanki:

  1. przeniesienie własności paliwa w sensie formalnoprawnym na emitenta kary paliwowej (czyli pośrednika);
  2. dostawy paliwa na rzecz i przez pośrednika są podobne (brak modyfikacji przedmiotu transakcji) oraz
  3. istnieje umowa między pośrednikiem a stacją paliw lub pośrednikiem a podmiotem korzystającym z karty paliwowej określająca charakter transakcji (w zgodzie z rzeczywistymi warunkami ich realizacji).

W celu wyjaśnienia powyższych przesłanek Komitet ds. VAT przedstawił również szeroko opisane warunki, których spełnienie umożliwia uznanie transakcji za dostawę towarów.

Warunki przesłanki 1:

a) strony ponoszą ryzyko braku płatności na etapach dostawy paliwa:

a. podmiot sprzedający paliwo (stacja paliw) wobec emitenta karty paliwowej oraz

b. emitent karty paliwowej wobec podmiotu korzystającego z tej karty;

b) emitent karty paliwowej ponosi ryzyko umowne wyrządzenia szkody podmiotowi korzystającemu z karty paliwowej w taki sposób, że wszelkie roszczenia wywołane paliwem będą dochodzone wobec emitenta, a nie stacji paliw;

c) strony ustalają niezależną cenę na każdym etapie łańcucha dostawy:

a. na poziomie dostawy paliwa między stacją paliwa a emitentem oraz

b. na poziomie dostawy paliwa między emitentem a podmiotem korzystającym z karty paliwowej;

d) emitent karty paliwowej decyduje o warunkach transakcji, w tym ma wpływ na jakość, ilość, miejsce i czas.

Warunki przesłanki 2:

a) emitent karty paliwowej nie zmienia paliwa dostarczanego przez stację paliw, nie ingeruje w naturę / przedmiot transakcji (stąd jej „łańcuchowy” charakter).

Warunki przesłanki 3:

a) emitent karty paliwowej dostarcza paliwo w imieniu stacji paliw lub dokonuje zakupu w imieniu podmiotu korzystającego z karty paliwowej, a struktura tej transakcji jest odzwierciedlona w umowie między emitentem a stacją paliw lub emitentem a podmiotem korzystającym, ponadto umowa wprost odnosi się do dostaw paliw i usług dodatkowych, a nie udzielania kredytu lub administrowania dostawami paliwa;

b) umowa odzwierciedla rzeczywistość gospodarczą (nie kreuje „fikcyjnej” rzeczywistości tylko na potrzeby opodatkowania VAT);

c) emitent karty paliwowej otrzymuje wynagrodzenie za swoje czynności.

Mając na uwadze powyżej opisane wytyczne Komitetu ds. VAT można stwierdzić, że potwierdzają one wypracowaną w ostatnich latach praktykę interpretacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Niewątpliwie prowadzić to będzie do wzmocnienia zasady pewności prawa oraz obrotu gospodarczego.

Niemniej jednak mimo relatywnie jasnych i szeroko opisanych kryteriów wytycznych Komitetu ds. VAT pozostaje pewien cień wątpliwości co do tego jak ułożyć środowisko biznesowe tak, aby dokonywane transakcje stanowiły dostawę towaru opodatkowaną VAT, i na ile istniejące kontrakty oraz dokumenty towarzyszące są spójne z wizją przedstawioną w wytycznych.

Wątpliwości potęguje fakt, że stanowisko wyrażone przez ten organ doradczy Komisji Europejskiej nie jest wiążące dla Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a także sądów i organów podatkowych państw członkowskich.

Rezygnacja ze zwolnienia z VAT usług finansowych remedium na problemy?

Od 1.01.2022 r. podatnicy VAT w Polsce mogą zrezygnować ze zwolnienia z VAT usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie. Tym samym, swoisty problem zakwalifikowania karty paliwowej jako świadczenia usługi finansowej zwolnionej od VAT mógłby częściowo ułatwić działalność emitentom kart. Takie rozwiązanie może być korzystne dla podmiotów, które planują dopiero rozpocząć działalność w tym zakresie. Być może w niektórych formach prowadzenia działalności w oparciu o karty paliwowe warto o nim pomyśleć.

Podsumowanie

Na tle wykształconej praktyki interpretacyjnej TSUE, Komitetu ds. VAT oraz DKIS można stwierdzić, że w określonych stanach faktycznych, przede wszystkim wtedy, kiedy emitent karty paliwowej jest aktywnym podmiotem działającym w celu dostarczenia paliwa podmiotowi korzystającemu z karty paliwowej, będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów podlegającej VAT. Dotychczasowy model rozliczeń – najpowszechniejszy – zostaje utrzymany.

W sytuacji, gdy emitent karty paliwowej chce mocno ograniczyć swoje zadania, odpowiedzialność i być bardziej biernym w odniesieniu do podejmowanych przez posiadacza kart zakupów, wtedy możemy mieć do czynienia z zakwalifikowaniem transakcji jako usługi finansowej.

***

W tym kontekście warto sprawdzić, czy przyjęty w naszym biznesie model związanych z kartami paliwowymi funkcjonuje w zgodzie z obecną praktyką interpretacyjną, a także wskazówkami Komitetu ds. VAT. Warto, aby weryfikacji tej dokonali zarówno emitenci, jak i posiadacze kart odliczający VAT z faktur emitentów.

W razie jakichkolwiek wątpliwości zapraszamy do kontaktu, gdzie odpowiemy Państwu na wszelkie pytania.

Warto doczytać:

[1] Interpretacja indywidualne z 28.09.2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.436.2023.1.AKA czy z 12.08.2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.280.2022.2.JKU.

[2] Interpretacja indywidualna z 2.10.2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.286.2023.2.AMA.

[3] Art. 14 ust. 2 lit. c Dyrektywy VAT.

[4] Art. 14 ust. 1 Dyrektywy VAT.

Zobacz film: Sposoby rozliczenia kosztów paliwa w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej

Film polecamy wszystkim prowadzącym działalność w formie JDG i użytkujących w jej ramach samochód osobowy. Zapraszamy.