Prawdopodobną konsekwencją nowelizacji przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych (o której pisaliśmy szerzej w kilku już wpisach na naszym blogu) i opodatkowania CIT spółek komandytowych, będzie wzrost zainteresowania przedsiębiorców zmianą formy prawnej prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej. W związku z tym, warto przypomnieć o wątpliwościach, jakie budzi obowiązek zapłaty PCC przy przekształceniu spółki osobowej w inną spółkę osobową (np. komandytowej w jawną).

Zgodnie z przepisami ustawy o PCC, podatkowi podlegają umowy spółek oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania. Za zmianę umowy spółki uważa się także przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej, z wyłączeniem części wkładów które były już uprzednio opodatkowane PCC (lub podobnym podatkiem w innym kraju Unii Europejskiej).

Przepis, z pozoru nieskomplikowany, wzbudza jednak kontrowersje w przypadku przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową. O ile nie budzi wątpliwości brak opodatkowania PCC na przekształceniu wkładów wspólników, które już uprzednio podlegały temu podatkowi, to problemy powstają w odniesieniu do pozostałego majątku spółki. Logicznym wydaje się, że jeśli do przekształcanej spółki nie są wnoszone przez wspólników dodatkowe wkłady obowiązek podatkowy nie powinien powstawać.

Jednakże, utrwaliła się linia interpretacyjna, potwierdzana w orzeczeniach sądów administracyjnych, zgodnie z którą na podstawie wskazanych powyżej przepisów, podatkowi będzie podlegać kwota stanowiąca różnicę między majątkiem spółki przekształcanej a uprzednio opodatkowaną wartością wkładów wniesionych przez wspólników. Podejście takie oznacza, że jako „nowy wkład” przy przekształceniu traktowany jest cały majątek spółki osobowej, który nabyła ona w trakcie swojej działalności, w tym wszystkie wpracowane i niewypłacone zyski.

Takie podejście jest dyskusyjne, gdyż majątek spółki osobowej nie jest wkładem wspólnika i zasadniczo nie powinien być tak traktowany. Jednakże, dla organów podatkowych spółka po przekształceniu traktowana jest jako nowo utworzona spółka, do której wniesiony został majątek spółki przekształcanej, a w konsekwencji identyczna wartość majątku spółki przekształcanej i spółki przekształconej, jak również identyczna wartość wkładów do spółki przekształcanej i wkładów określonych dla spółki przekształconej, nie przesądza o braku obowiązku zapłaty PCC.

Stanowisko takie potwierdza się w licznych interpretacjach indywidualnych (np. z dnia 26 czerwca 2020 roku, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.81.2020.2.HS; 7 października 2019 roku, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.167.2019.1.PB; 8 listopada 2019 roku, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.190.2019.1.HS) oraz orzeczeniach sądów administracyjnych, w tym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 lutego 2020 roku o sygn. II FSK 498/18, czy z 14 września 2018 roku o sygn. II FSK 2374/16.

W ostatnim czasie od takiego podejścia odszedł WSA w Bydgoszczy (wyrok z dnia 14 lipca 2020 r., sygn. I SA/Bd 250/20), który nie zgodził się z organem podatkowym i uchylił niekorzystną dla podatnika interpretację indywidualną. W przedstawionym stanie faktycznym, podatnik miał zamiar przekształcić spółkę jawną w spółkę komandytową. Majątek spółki przekształcanej miał być równy majątkowi spółki przekształconej. Podatnik uważał, że nie dochodzi do zwiększenia majątku spółki komandytowej i argumentował swoje stanowisko m.in. tym, że nie dochodzi do powstania nowego podmiotu, tylko zmiany jego formy prawnej. Dyrektor KIS uznał takie stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe i orzekł, że opodatkowaniu będzie podlegać cały majątek wnoszony do spółki komandytowej z wyłączeniem tej części majątku wniesionego do spółki jawnej, która została uprzednio opodatkowana PCC.

Uchylając zaskarżaną interpretację, WSA stwierdził, że nie doszło zarówno do zwiększenia podstawy opodatkowania, jak i zwiększenia majątku spółki osobowej w rozumieniu ustawy o PCC. Błędne jest rozumienie, że spółka komandytowa powstaje w momencie przekształcenia i przekazywany jest jej cały majątek spółki jawnej – gdyż spółka jawna staje się w tym przypadku spółką komandytową (zmiana formy prawnej). W konsekwencji, w przestawionym stanie faktycznym spółce niczego nie przybędzie ani niczego nie ubędzie – wkłady wspólników zostały określone w tej samej wysokości i kształcie jak w umowie spółki jawnej, a spółka jawna „ma to samo”, co spółka komandytowa. WSA nie zgodził się także z przedstawianym wcześniej w orzecznictwie argumentem i uznał, że skoro potencjał ekonomiczny spółki przekształcanej i przekształconej jest taki sam, to nie dojdzie do wyłomu w systemie opodatkowania PCC w postaci wniesienia nieopodatkowanych wkładów.

Wyrok ten, mimo że bezsprzecznie korzystny dla podatników, pozostaje osamotniony w dominującej do tej pory linii orzeczniczej i interpretacyjnej. W konsekwencji, planując w tym momencie przekształcenie spółki osobowej w inną spółkę osobową trzeba brać pod uwagę ryzyko, opodatkowania PCC części majątku przekształcanej spółki.

WARTO DOCZYTAĆ: