W dniu 1 kwietnia 2019 r. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) ogłosił wyrok w sprawie o sygn. akt II FSK 963/17. W uzasadnieniu ustnym sąd podkreślił, że podważenie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS) prawidłowości ujęcia podatkowego transakcji w oparciu o regulacje dot. cen transferowych, w sytuacji, gdy ta sama transakcja w decyzji I instancji była kwestionowana z powołaniem się na pozorność (art. 199a Ordynacji podatkowej) narusza zasadę dwuinstancyjności postępowania.

Omawiany wyrok NSA został wydany w odniesieniu do podatnika, który dokonał sprzedaży posiadanych przez siebie udziałów do powiązanej spółki. Dokonana sprzedaż wygenerowała u podatnika stratę podatkową.

Podatnik cenę za sprzedawane udziały określił na podstawie wycen biegłych rewidentów. Po przeprowadzonym postępowaniu podatkowym organ podatkowy pierwszej instancji zakwestionował tę sprzedaż i uznał, że miała ona charakter pozorny. Podatnik odwołał się od wydanej decyzji, w wyniku czego sprawa trafiła do Izby Administracji Skarbowej.

DIAS jednak zmienił postawy prawne rozstrzygnięcia i uznał, że przeprowadzona transakcja nie była jednak pozorna. Jednocześnie organ II instancji stwierdził, że przyjęta cena udziałów nie była zgodna z zasadą ceny rynkowej (ang. arm’s lenght principle). W wyniku tego, na podstawie, jak twierdził DIAS, metody porównywalnej ceny niekontrolowanej określono, że dochód z kwestionowanej transakcji u podatnika wynosi 0 zł. Jako argument dla takiego oszacowania dochodu podmiotów powiązanych, organ podatkowy wskazał, że niezależne podmioty nie były zainteresowane nabyciem przedmiotowych udziałów.

Podatnik kwestionując rozstrzygnięcie DIAS podniósł m.in., że organy nieprawidłowo zastosowały metodę szacowania ceny transferowej oraz że takie rozstrzygnięcie narusza zasadę dwuinstancyjności. Jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: WSA w Gdańsku) nie uznał podstaw skargi podatnika za uzasadnione oraz stwierdził, że wydana przez DIAS decyzja nie narusza przepisów prawa.

Podatnik nie zgadzając się z orzeczeniem WSA w Gdańsku złożył skargę kasacyjną.

NSA po rozpatrzeniu sprawy, przyznał rację podatnikowi i uchylił wyrok WSA w Gdańsku oraz poprzedzającą go decyzję DIAS. W uzasadnieniu ustnym sąd pokreślił, że w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Zaznaczono, że możliwa jest zmiana oceny prawnej przez organ drugiej instancji, ale może to nastąpić jedynie przy jednoczesnym zachowaniu identycznej podstawy faktycznej obu decyzji – co nie miało miejsca w tej sprawie (podstawa prawna przyjęta przez DIAS determinowała konieczność dokonania określonych ustaleń faktycznych np. w zakresie rynkowości ceny, które nie były potrzebne w przypadku podstawy prawnej założonej przez organ I instancji, w związku z czym nie zostały one wówczas poczynione). Z uwagi na powyższe, w ocenie NSA niedopuszczalne było oparcie przez DIAS swojej decyzji na podstawach prawnych i faktycznych zupełnie różnych od przyjętych w decyzji I instancji.

Sąd również podkreślił, że pozorność w ujęciu prawno-podatkowym oraz szacowanie przyjętych cen transferowych to dwie zupełnie różne instytucie prawne, co przejawia się chociażby w tym, że w odniesieniu do każdej z nich zbierany i badany jest zupełnie inny materiał dowodowy.

Takie rozstrzygnięcie NSA potwierdza, że organy administracji skarbowej nie mogą w sposób dowolny żonglować podstawami prawnymi swoich rozstrzygnięć i całkowicie instrumentalnie traktować poszczególne instytucje prawa podatkowego, jako narzędzia służące jedynie do maksymalizowania dokonywanych ustaleń. Aby zastosować określoną instytucję prawną należy zgromadzić wymagany do jej użycia materiał dowodowy i przeprowadzić stosowne dla niej postępowanie podatkowe w obu instancjach.

Szczegółowo swoją argumentację NSA przedstawi w pisemnym uzasadnieniu wydanego orzeczenia, które będzie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych.