29 września NSA podjął ważną zarówno dla podatników, jak i samorządów uchwałę w sprawie opodatkowania silosów posiadających cechy budynku. Rozstrzygnięcie wydaje się być postrzegane jako zaskakujące, co pokazują pierwsze – bardzo rozbieżne – komentarze w mediach.

Warto jednak przeanalizować na spokojnie uzasadnienie ustne uchwały i wstrzymać się z jej ostateczną oceną do czasu publikacji przez NSA uzasadnienia pisemnego.

Poniżej prezentujemy Państwu kluczowe wnioski wynikające z ustnych motywów uzasadnienia uchwały.

Co orzekł NSA?

Zgodnie z sentencją uchwały:

„Obiekt budowlany, będący budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 63, poz. 613 ze zm.), może być dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości uznany za budynek w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli spełnia kryteria bycia budynkiem wymienione w tym przepisie, a jego wyróżniającą cechą jest powierzchnia użytkowa, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych”.

Takie stanowisko sądu oznacza zatem, że o tym czy dany obiekt jest budynkiem – o ile występuje sytuacja, w której można go również uznać za budowlę — przesądzać powinny nie tylko elementy zawarte w definicji budynku (trwałe związanie obiektu z gruntem, posiadanie fundamentów i dachu oraz wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych), ale także to czy dany obiekt posiada cechę wyróżniającą go, jaką jest powierzchnia użytkowa.

Innymi słowy, sąd uznał, że mogą istnieć obiekty uznawane przez przepisy za budowlę, które jednocześnie posiadają wszystkie cechy budynku. Jeżeli jednak ich wyróżniającą cechą nie jest powierzchnia użytkowa, a inny parametr — w przypadku zbiorników jest to ich pojemność — obiekty takie powinny być traktowane jako budowle.

Jakkolwiek stanowisko NSA ma charakter ogólny, wydaje się jednak, że w praktyce powinno ono znaleźć zastosowanie głównie do różnego rodzaju zbiorników posiadających cechy budynku (silosów, bunkrów itp.) – to przede wszystkim bowiem w przypadku tych obiektów ich parametrem wyróżniającym jest pojemność, a nie powierzchnia użytkowa, co zresztą zostało podkreślone w ustnych motywach uzasadnienia przez NSA. Oczywiście, parametr „pojemności” wystąpi również w przypadku innych obiektów – trudno zaprzeczyć, że każdy budynek ma określoną „pojemność”.

Niemniej jednak przekładanie tez uchwały na wszystkie budynki wydaje się stanowiskiem zbyt daleko idącym – w przypadku większości „klasycznych” budynków pojemność jest jednak parametrem drugorzędnym, budynki co do zasady projektuje się i wznosi w oparciu o ich określoną powierzchnię użytkową, a nie „pojemność”.

Czego dotyczył spór?

Spór w sprawie rozstrzygniętej przez NSA – choć niewątpliwie miał charakter generalny – dotyczył opodatkowania silosów na cement. Obiekty takie były zbiornikami (a zatem budowlami w świetle Prawa budowlanego), niemniej jednak posiadały także wszystkie cechy budynku. Szczegóły stanu faktycznego, w tym dotyczące konstrukcji spornych obiektów, zostały dokładnie zarysowane w postanowieniu NSA z dnia 13 lipca 2021 r. (III FSK 1611/21), którym skierowano sporne zagadnienie na uchwałę.

Spór dotyczył więc szczególnego rodzaju obiektów, a nie opodatkowania wszystkich zbiorników.

Organy podatkowe w analizowanej sprawie stały na stanowisku, że obiekty takie jak silosy na cement z punktu widzenia zastosowanych rozwiązań konstrukcyjnych oraz materiałów, wyznaczonych przez wymogi eksploatacyjne, stanowią obiekty określane w praktyce inżynierskiej jako silosy. Tym samym, za zasadne uznały ich opodatkowanie podatkiem od nieruchomości jako budowli.

Podatnik twierdził natomiast, że silosy posiadają wszystkie cechy budynków, a zatem jako takie nie mogą być uznane za budowle dla potrzeb podatku od nieruchomości.

W ocenie składu sędziowskiego NSA rozpatrującego sprawę zaistniało w niej zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości, w związku z czym sprawa zasługiwała na skierowanie jej na uchwałę.

Jak NSA uzasadnił swoje rozstrzygnięcie?

W ustnych motywach rozstrzygnięcia NSA podkreślił, że oceniając kwalifikację prawnopodatkową danego obiektu jako budynku nie można abstrahować od parametru, którym określa się jego podstawę opodatkowania – czyli powierzchni użytkowej. Jeżeli charakter danego obiektu wskazuje, że wyróżnia się w nim powierzchnia użytkowa, wówczas należy uznać go za budynek. W przeciwnym wypadku może on zostać zakwalifikowany jako budowla (o ile oczywiście przepisy Prawa budowlanego uznają go za budowlę).

Odnosząc powyższą tezę do kwestii zbiorników NSA wskazał, że wyjątkowa specyfika tego rodzaju obiektów sprawia, że ich podstawowym parametrem technicznym zbiornika jest jego pojemność, a nie powierzchnia użytkowa. Oznacza to, że zbiornik taki jak silos – jako obiekt stanowiący budowlę na gruncie Prawa budowlanego – stanowił będzie budowlę dla potrzeb podatku od nieruchomości, nawet jeżeli posiada wszystkie cechy budynku.

Sąd doprecyzował także jakie obiekty należy kwalifikować jako zbiorniki – wskazał bowiem, że w świetle przepisów Prawa budowlanego zbiornikami będą obiekty przeznaczone do magazynowania materiałów w różnych postaciach (stałej, ciekłej, gazowej), związane z działalnością gospodarczą podatnika, które nie mogą być ze względu na swoje cechy techniczne wykorzystywane w innych celach

Jaki jest charakter uchwały 7 sędziów NSA

Warto pamiętać, że uchwała 7 sędziów NSA będzie wiązała inne składy sędziowskie – znajdzie ona zatem zastosowanie do wszystkich sporów, w których wystąpi podobny stan faktyczny (tj. obiekty będące budowlami, ale jednocześnie posiadające cechy budynku).

Warto również poczekać na uzasadnienie pisemne uchwały – mogą bowiem znajdować się w nim dodatkowe wskazówki interpretacyjne dotyczące tego jak należy rozumieć pojęcie „budynku” i „budowli” dla potrzeb PON.

Oczywiście, jak tylko uzasadnienie takie się pojawi, szczegółową analizę jego treści znajdą Państwo na naszym blogu.