Zgodnie z orzeczeniem WSA w Warszawie z 11 grudnia 2019 r. (sygn. III SA/Wa 1239/19) hotele oraz podobne obiekty zakwaterowania (również np. sale szkoleniowe oraz sale konferencyjne) podlegają podatkowi od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT (tzw. podatek minimalny).

Znowelizowane w trakcie 2018 r. przepisy dot. podatku minimalnego, choć zwarte w jednym artykule, budzą wciąż wiele wątpliwości podatników. Wśród kwestii jakie pojawiają się na tle praktyki interpretacyjnej należy wskazać wątpliwości w zakresie obliczania podstawy opodatkowania (wartość początkowa vs. wartość podatkowa nieruchomości). Wątpliwości budzi również to, w jaki sposób liczyć kwotę 10 mln PLN pomniejszającą podstawę opodatkowania w przypadku podmiotów powiązanych.

Tym razem osią sporu podatnika z fiskusem okazała się kwestia opodatkowania podatkiem minimalnym hoteli oraz obiektów takich jak sale szkoleniowe i sale konferencyjne.

Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, będącej przedmiotem wyroku, zwrócił się podatnik, świadczący usługi noclegowe, usługi czasowego zakwaterowania oraz kompleksowe usługi w zakresie obsługi szkoleń i konferencji. Do tego celu podatnik wykorzystuje hotele, domki campingowe, bursy i ośrodki szkoleniowo-wypoczynkowe.

Podatnik chciał potwierdzić, czy będące jego własnością budynki i obiekty będą podlegały podatkowi minimalnemu, w brzmieniu przepisów obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Wątpliwości podatnika wynikały z interpretacji 24b ust. 1 ustawy o CIT, dotyczącego określenia podstawy opodatkowania. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowane są budynki oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Przepis ten nie wskazuje natomiast czy opodatkowaniem jest objęta również powierzchnia wykorzystywana do świadczenia usług hotelowych oraz obsługi konferencji lub szkoleń.

Zdaniem Dyrektora KIS oraz WSA w Warszawie wskazane usługi mieszczą się w dyspozycji spornego przepisu. W rezultacie, powierzchnia wykorzystywana do świadczenia usług hotelowych oraz sale szkoleniowe i sale konferencyjne powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem minimalnym.

Uzasadniając swoje stanowisko, sąd odwołał się do rozumienia usługi hotelarskiej na gruncie prawa cywilnego. Choć umowa świadczenia usług hotelarskich jest umową nienazwaną, to stosuje się do niej odpowiednio przepisy kodeksu cywilnego dot. najmu. W ocenie sądu, dominującym elementem usługi hotelarskiej jest udostępnienie powierzchni do wyłącznej dyspozycji gościa, co dodatkowo zbliża ją do usługi najmu.

Sąd wskazał przy tym, że opodatkowaniu nie powinna podlegać przestrzeń, która jest udostępniona do wspólnego wykorzystania przez każdego z gości hotelowych (np. powierzchnia basenu), bowiem jest to usługa wstępu, a nie najmu.

Komentarz

Chociaż rozumowaniu sądu nie sposób odmówić pewnej logiki, to płynące z wyroku wnioski nie są pozbawione kontrowersji.

Treść przepisów, które weszły w życie z początkiem 2018 r. w precyzyjny sposób określała zakres przedmiotowy podatku minimalnego poprzez odwołanie do Klasyfikacji Środków Trwałych. W świetle literalnego brzmienia przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2019 r. oraz ich wykładni dokonywanej przez organy podatkowe nie budziło wątpliwości, że hotele znajdowały się poza zakresem podatku minimalnego.

Sytuacja uległa zmianie wraz z nowelizacją przepisów dotyczących podatku minimalnego. W obecnym stanie prawnym, kluczowe dla oceny podlegania podatkowi minimalnemu jest to czy, wykorzystywanie budynku do świadczenia usług hotelarskich może być uznane za oddanie budynku do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Zważywszy na szeroki zakres usług hotelarskich, powszechnie przyjmuje się, że umowy o świadczenie usług hotelowych mają charakter umów nienazwanych, do których stosowane są przepisy o najmie. W tym kierunku poszedł też WSA w omawianym wyroku.

W orzeczeniu sąd nie uwzględnił jednak, że pewnym argumentem za odrębnością umowy najmu od usługi hotelowej może być odmienne klasyfikowanie tych typów działalności w oparciu o Polską Klasyfikację Działalności (PKD), która grupuje usługi zakwaterowania w dziale 55 PKD, zaś wynajem i dzierżawę w dziale 77 PKD. Taka klasyfikacja może zatem stanowić o odmiennym charakterze obu typów działalności, a w rezultacie stanowić argument za brakiem objęcia budynków wykorzystywanych w działalności hotelarskiej podatkiem minimalnym.

Należy dodatkowo zaznaczyć, że zgodnie z ogólnie przyjmowaną zasadą autonomii prawa podatkowego, niektóre terminy na gruncie prawa cywilnego mogą zostać zdefiniowane w sposób odmienny od ich interpretacji na gruncie prawa podatkowego. W orzecznictwie powszechnie akceptowany jest pogląd, zgodnie z którym prawo cywilne i podatkowe należą do dwóch różnych gałęzi prawa, co oznacza, że to samo zdarzenie faktyczne mogą odmiennie oceniać i przypisywać mu odmienne skutki prawne.

Co więcej, przyjmując, że oddanie do użytkowania budynku hotelowego na podstawie umowy usługi hotelowej podlega opodatkowaniu podatkiem minimalnym powstaje w praktyce wątpliwość w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania tym podatkiem w przypadku, gdy w ciągu miesiąca jedynie część pokoi jest przedmiotem wynajmu. Do tego zagadnienia sąd jednak się nie odniósł.