O wyzwaniach, związanych z odpowiednią klasyfikacją końcoworocznych korekt rozliczeń z podmiotami powiązanymi na gruncie VAT, pisaliśmy już na naszym blogu. Analizowane zagadnienie dla potrzeb PIT/CIT pozornie wydaje się sprawą oczywistą: począwszy od 2019 r. podatnicy w końcu doczekali się dodania do ustaw przepisów regulujących zasady dokonywania korekt cen transferowych (pisaliśmy o tym na blogu). Temat moglibyśmy zatem uznać za zamknięty, gdyby nie nieprecyzyjna konstrukcja przepisów i pojawiające się z tego powodu wnioski o wydanie indywidualnych interpretacji w zakresie sposobu ujęcia końcoworocznych rozliczeń z podmiotami powiązanymi na gruncie nowych przepisów, które prowadzą do wniosku, że podatnicy wciąż zadają sobie pytanie, jak podatkowo ująć korektę cen transferowych.

Co mówią przepisy o korektach?

Jeżeli korekta przychodu / kosztu uzyskania przychodów nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się „na bieżąco”, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym został wystawiony dokument potwierdzający przyczyny korekty, o ile nie mamy do czynienia z korektą cen transferowych. Dla korekt cen transferowych przewidziany jest bowiem odrębny tryb (szczególny, w stosunku do zasady ogólnej).

Nowe przepisy wprowadziły jednoznaczną regułę, że podatnik może dokonać korekty cen transferowych i zostanie ona uwzględniona przy ustalaniu przychodu / kosztu uzyskania przychodów – o ile spełnione są warunki wskazane w art. 11e ustawy o CIT oraz odpowiednio art. 23q ustawy o PIT (szczegółowo o warunkach pisaliśmy na blogu). Co warte zaznaczenia, w przypadku korekty zmniejszającej przychody lub zwiększającej koszty, jednym ze wspomnianych warunków jest potwierdzenie dokonania korekty cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta, czyli ujęcie korekty „wstecz”. Warunek ten jednak nie ma zastosowania dla korekt zwiększających przychody lub zmniejszających koszty. W efekcie, w przypadkach korekt zwiększających dochód podatnika przepisy nie warunkują możliwości przeprowadzenia korekty ujęciem jej w zeznaniu za rok poprzedni, co wydawać by się mogło, daje podatnikowi swobodę w tym zakresie.

Kiedy mamy do czynienia z korektą cen transferowych?

Ustawa CIT / PIT definiuje cenę transferową jako rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy. Z uwagi na szeroką definicję, podatnicy zastanawiają się, czy korektą cen transferowych jest każda korekta ceny, wynagrodzenia itd. z podmiotem powiązanym, niezależnie od jej przyczyny, celu oraz innych uwarunkowań.

Z drugiej jednak strony, w relacjach pomiędzy podmiotami powiązanymi występują przecież standardowe korekty, powszechnie spotykane w praktyce gospodarczej, które są dalekie od utartego w dotychczasowej linii orzeczniczej rozumienia korekty cen transferowych, np. rabaty uzależnione od poziomu obrotów, rozpatrywanie reklamacji ilościowych, o których pisaliśmy na blogu, czy wreszcie kontraktowo ustalone korekty cen usług w oparciu o koszty rzeczywiste, jeśli w trakcie roku fakturowane były np. na danych prognozowanych.

Mając na względzie powyższe wątpliwości, podatnicy zwracają się do organów podatkowych z zapytaniami dotyczącymi klasyfikacji ich końcoworocznych rozliczeń w kontekście dokonywania korekt.

I tak przykładowo w interpretacji indywidualnej z 29.11.2019 r. [1] stan faktyczny dotyczył korygowania rozliczeń z tytułu świadczenia scentralizowanych usług wsparcia, które to rozliczenia oparte były o planowane koszty, powiększone o narzut zysku, a następnie korygowane poprzez cykliczne rozliczenia wtórne, dokonywane w oparciu o koszty rzeczywiste świadczonych usług.

Dyrektor KIS potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym opisane w stanie faktycznym korekty nie są korektami cen transferowych, a „należą do korekt kontraktowych, (…) a ich podstawowym zadaniem jest wyeliminowanie różnic wynikających z aktualizacji bazy kosztowej będącej podstawą wyceny usług lub odchyleń wynikających z zakresu lub rozmiaru faktycznie wykonanej usługi. Korekty te należy rozliczać na zasadach ogólnych (…)”.

Innym przykładem jest interpretacja z 1 sierpnia 2019 r. [2], która dotyczyła korekty wynikającej ze zmiany wolumenu. Dyrektor KIS potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym korekty dokonywane przez spółkę w celu wyrównania różnicy powstałej między budżetowaną a rzeczywistą liczbą procesów wykonanych w ramach świadczonych usług nie stanowią korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT.

Co z korektami transakcji realizowanych przed 1 stycznia 2019 r.?

W wyroku NSA z 30 stycznia 2020 r. (sygn. II FSK 191/19) dotyczącym stanu faktycznego sprzed wejścia w życie nowych przepisów o korektach stwierdzono, że wyrównanie marży operacyjnej netto w dół (jako końcoworoczna korekta rentowności podatnika) nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Przedstawioną w wyroku argumentacją za tym stanowiskiem jest fakt, że korekty cen transferowych zostały przewidziane dopiero w nowych przepisach oraz pod pewnymi warunkami. Dodatkowo w analizowanym wyroku stwierdzono, że pojęcie ceny transferowej użyte w art. 11e ustawy o CIT o korektach należy postrzegać przez pryzmat definicji ceny transferowej zawartej w art. 11a ust. 1 pkt 1, czyli w sposób bardzo szeroki.

Jakie podjąć kroki?

W tym momencie trudno przewidzieć, jak rozwinie się linia interpretacyjna – czy organy będą stosować  szeroką definicję ceny transferowej i każde końcoworoczne rozliczenie z podmiotem powiązanym będą traktować jako korektę cen transferowych, a co za tym idzie - jej przeprowadzenie będzie wymagało spełnienia warunków wskazanych w art. 11e ustawy o CIT oraz odpowiednio art. 23q ustawy o PIT, czy może jako korektę cen transferowych uznawać będą tylko ugruntowaną w dotychczasowej linii interpretacyjnej korektę rentowności podmiotu, a korekty kontraktowe wynikające z rabatów, zmian wolumenów, czy wreszcie urealnienia kosztów z wartości budżetowanych do rzeczywistych traktować będą jako korekty niebędące korektami cen transferowych i akceptować ich ujmowanie na zasadach ogólnych.

Z pewnością rekomendujemy szczegółowe przeanalizowanie wszelkich rozliczeń wtórnych dokonywanych z podmiotami powiązanymi, celem oceny, czy wypracowana w Państwa organizacji polityka ujmowania korekt, w tym zapisy kontraktowe / umowne z podmiotami powiązanymi, sprostają zawiłościom nowych przepisów.

W przypadku wątpliwości co do klasyfikacji rozliczenia jako korekta cen transferowych rozwiązaniem może być wystąpienie z wnioskiem o indywidualną interpretację podatkową.

[1] Interpretacja indywidualna DKIS nr 0114-KDIP2-2.4010.423.2019.1.

[2] Interpretacja indywidualna DKIS nr 0111-KDIB1-1.4010.215.2019.2.BK.

 

Warto doczytać: