Wywóz towarów na rzecz zagranicznego nabywcy, o ile kontrahent posiada aktywny numer VAT UE, co do zasady powinien zostać rozpoznany jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT) i rozliczony ze stawką 0% w deklaracji podatkowej. Jak natomiast postąpić w przypadku, gdy wywozu dokonano na rzecz podmiotu podszywającego się pod kontrahenta?

Z takim i podobnymi problemami (jak np. niezgodności przy weryfikacji kontrahenta w VIES, transakcje z udziałem „znikającego” podmiotu, niespójność dokumentacji handlowej / transportowej) mierzą się pracownicy komórek księgowych / podatkowych / prawnych firm dokonujących obrotu towarowego z podmiotami krajowymi / unijnymi / nieunijnymi. Niestety zazwyczaj, problem jest faktycznie dostrzegany dopiero, gdy organy podatkowe / celne odkryją problemy z identyfikacją drugiej strony transakcji (por. polska sprawa Unitel w TSUE, sygn. C-653/18)[1].

Sytuacji nie ułatwiają przepisy VAT, które ani na szczeblu krajowymi, ani na szczeblu unijnym nie odnoszą się wprost do sytuacji, kiedy podatnik nieświadomie uczestniczył w działaniu „oszukańczym” i dokonał sprzedaży na rzecz podmiotu, który podszył się pod kontrahenta. Jak zatem powinien postąpić przedsiębiorca, który odkryje, że nabywca nie jest tym podmiotem, za który się podawał? Czy podatnik może być podwójnie karany – raz poprzez brak otrzymanej zapłaty za dostarczony towar, a dwa – poprzez konieczność odprowadzenie należnego VAT?

Co mówi fiskus?

Niestety stanowisko fiskusa nie jest przychylne dla podatników – organy argumentują, że wywóz z kraju na terytorium innego kraju UE, nawet jeśli został dokonany na rzecz podmiotu innego niż ten, na który wskazuje prowadzona korespondencja handlowa i na który została wystawiona faktura, powinien zostać rozliczony jak WDT. Co więcej, fiskus stoi na stanowisku, że podatnik nie ma prawa do zastosowania dla takiej dostawy stawki VAT 0%, a dokonana dostawa towarów podlega opodatkowaniu z zastosowaniem stawki VAT właściwej dla sprzedawanych towarów (5/8/23)[2].

Co mówią sądy?

W kwestii sprzedaży na rzecz podszywającego się podmiotu sądy podzielają stanowisko prezentowane przez podatników. 25 maja 2023 r. WSA w Kielcach wydał wyrok w sprawie dotyczącej polskiej spółki produkcyjnej, która dokonała wywozu towarów na rzecz podmiotu podającego się za kontrahenta „B” z siedzibą w Wielkiej Brytanii[3]. Zgodnie z zamówieniem, towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia we Francji, na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego we Francji i posiadającego aktywny numer VAT UE – podmiot „C”. Weryfikacja podmiotu w VIES wykazała rozbieżności w zakresie danych identyfikacyjnych nabywcy - numer VAT podany przez zamawiającego należał do podmiotu „D”. Osoba kontaktowa podmiotu „B” wyjaśniła, iż firma „B” kupiła francuską markę „D”, stąd „D” jest pod nadzorem „C” i należy do „B”. Spółka przed wysłaniem kolejnej partii zamówionego towaru wystąpiła do odbiorcy o dokonanie płatności i wstrzymała kolejne dostawy do czasu uregulowania zapłaty. Ponieważ zamawiający nie odpowiadał na podejmowane próby kontaktu, spółka wysłała do głównej siedziby podmiotu „B” w Wielkiej Brytanii wezwanie do zapłaty, otrzymując w odpowiedzi pismo z informacją, iż podmiot „B” nie ma wiedzy o zamówieniu i że spółka przypuszczalnie padła ofiarą oszustwa. W toku podjętych działań ustalono, że osoba, która zainicjowała zamówienie towaru, podszyła się pod przedstawiciela aktywnie działającej firmy z wykorzystaniem fałszywych adresów mailowych.

W takich okolicznościach spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w celu potwierdzenia, że wydanie oszustowi towaru, za który nie otrzymano zapłaty, nie stanowi dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu VAT. Organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem spółki i uznał, że „w niniejszej sprawie została zrealizowana dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy na rzecz podmiotu innego niż ten, na który została wystawiona faktura” (interpretacja indywidualna z 17 lutego 2022 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.9.2023.1.KK).

Spółka, nie godząc się z argumentacją organu podatkowego, zaskarżyła ją do WSA w Kielcach, który z kolei uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd za kluczowe uznał określenie, czy w tym stanie faktycznym rzeczywiście doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Sąd odwołał się do orzecznictwa TSUE, który posługuje się pojęciem własności w sensie ekonomicznym[4], rozumianej jako przeniesienie faktycznej kontroli nad rzeczą, możliwości dysponowania nią. Zdaniem sądu, zbycie towarów przez jedną stronę musi następować w takiej sytuacji, kiedy ta strona upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym towarem. Z punktu widzenia systemu VAT istotne jest to, aby adresat dostawy (nabywca) był znany. W analizowanej sprawie niemożliwe jest określenie kto jest nabywcą towaru, niemożliwe jest zweryfikowanie podmiotu (osoby), który faktycznie tym towarem dysponuje, a spółka nie wyrażała woli, aby to właśnie ten inny podmiot, który wyłudził towar, był nabywcą tego towaru. Dlatego w ocenie sądu nie można uznać, że doszło do VATowskiej dostawy towaru – właśnie z uwagi na to, że spółce przekazującej ten towar nie był znany nabywca (podobnie: WSA w Łodzi, wyrok z dnia 24 kwietnia 2021 r. sygn. I SA/Łd 171/21).

Zapobieganie ryzykom dla firmy i jej przedstawicieli = Tax Governance

Choć konkluzje sądu są zgodne z argumentacją podatników, przedsiębiorcy muszą się liczyć z faktem, że uzyskanie pozytywnego rozstrzygnięcia wiąże się ze sporem z organem podatkowym i będzie możliwe dopiero na etapie odwoławczym (co niejednokrotnie jest procedurą czasochłonną i kosztowną z perspektywy biznesu, który dla zabezpieczenia pozycji podatkowej decyduje się naliczyć i odprowadzić należny podatek na rachunek organu podatkowego). Dodatkowo, sąd nie odniósł się do ewentualnej konieczności korekty odliczonego VAT, która może być wymagana, gdy poniesiona strata wiązała się z niewystarczającym zabezpieczeniem procesu przez podatnika (por. artykuł na blogu).

Rekomendowanym rozwiązaniem jest podjęcie zawczasu działań, które pozwolą na (i) zarządzenie ryzykiem jakie mogą napotkać przedsiębiorcy w obrocie krajowym / międzynarodowym oraz (ii) zabezpieczenie biznesu / osób odpowiedzialnych za realizację procesów w przedsiębiorstwie. W tym zakresie przedsiębiorcy mogą podjąć działania / inicjatywy polegające na:

  • budowaniu wiedzy (i świadomości) o skutkach podatkowych działań podejmowanych przez komórki organizacyjne – kluczową kwestią jest wypracowanie współpracy między zespołami księgowymi / podatkowymi a działami sprzedaży / zespołami operacyjnymi, szczególnie w zakresie czynności nietypowych / sporadycznych, które z uwagi na swój charakter mogą wiązać się z największym ryzykiem dla biznesu. CRIDO chętnie wspiera Klientów w tym procesie podczas dedykowanych warsztatów / praktycznych szkoleń, a także udostępniając materiały tematyczne na platformie CRIDOTEKA;
  • przeprowadzaniu okresowych przeglądów transakcji nakierowanych na analizę dokumentacji źródłowej i rozmowy o niestandardowych sytuacjach z działami operacyjnymi, co pozwoli zidentyfikować obszary, które w pierwszej kolejności wymagają podjęcia dalszych działań i zabezpieczenia;
  • tworzeniu szczelnych procesów biznesowo-podatkowych – w tym poprzez wypracowanie i przygotowanie zindywidualizowanych i praktycznych procedur, które nie tylko pozwolą na zbudowanie efektywnych procesów łączących działanie pracowników operacyjnych i wiedzę / doświadczenie specjalistów księgowo-podatkowych oraz zarządzenie ryzykiem (tak aby rozbieżności / wątpliwości w zakresie dokumentacji handlowej / transportowej / weryfikacji kontrahenta zostały „wychwycone” i wyjaśnione jeszcze przed podjęciem decyzji o realizacji transakcji), ale zabezpieczą również przed odpowiedzialnością karną skarbową, która spoczywa na osobach odpowiedzialnych za działania biznesu (w szczególności, na członkach zarządu, dyrektorach finansowych, dyrektorach operacyjnych). Nie raz o roli procedur dobrze skrojonych, uzgodnionych z biznesem i działem księgowo-podatkowym pisaliśmy na blogu[5];
  • przeprowadzaniu okresowych audytów wewnętrznych dla procesów dotyczących transakcji transgranicznych – audytor wewnętrzny, pełniący niezależną w firmie rolę, ma szanse na rzetelne zweryfikowanie jakości przestrzegania procedur i luk pojawiających się w procesie. Specjaliści CRIDO chętnie w tym zakresie wspierają audytorów wewnętrznych, aby metodyka ich działań uwzględniała rozumienie podatkowego celu danego wymogu i wpływu nieprawidłowości / luk na bezpieczeństwo firmy.

[1] https://crido.pl/blog-taxes/wazny-wyrok-tsue-dla-eksporterow/

[2] Interpretacja indywidualna z 7 grudnia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.460.2022.1.JO, interpretacja indywidualna z 18 listopada 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.508.2022.1.RM

[3] Wyrok WSA w Katowicach z 25 maja 2023 r. sygn. I SA/Ke 168/23

[4] https://crido.pl/blog-taxes/ekonomiczna-natura-vat-czy-na-pewno-to-tylko-slogan/

[5] https://crido.pl/blog-taxes/czy-warto-meczyc-biznes-nalezyta-starannosc-vat-aktualnie/