Pakiet SLIM VAT wprowadzający od 1 stycznia 2021 r. szereg zmian w ustawie o VAT szumnie ogłoszonych przez Ministerstwo Finansów uproszczeniami od początku wzbudzał mieszane odczucia podatników i doradców podatkowych. Z jednej strony, wspomniana nowelizacja faktycznie przyniosła kilka(naście) modyfikacji regulacji VAT, stanowiących pewnego rodzaju ułatwienia dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Z drugiej – przyjęte zmiany w zakresie faktur korygujących in-minus znacząco utrudniły system rozliczeń VAT, generując kontrowersje i wiele wątpliwości wśród podatników, stając się chyba jednymi z najgłośniej komentowanych w ostatnim czasie przepisów ustawy o VAT. O stopniu ich skomplikowania niech świadczy fakt, iż niedawno – właśnie w odniesieniu do uzgodnień dotyczących faktur korygujących in-minus musiał wypowiedzieć się WSA we Wrocławiu[1] oraz WSA w Warszawie[2].

Faktury korygujące in-minus według zasad pakietu SLIM VAT – lepsze wrogiem dobrego?

W pierwszej kolejności warto przypomnieć czego dotyczą wątpliwości związane z regulacjami w zakresie faktur korygujących in-minus. Otóż – obowiązujące uprzednio przepisy wiążące moment ujęcia faktur korygujących in-minus dla celów VAT z uzyskaniem potwierdzenia otrzymania owej faktury korygującej przez nabywcę (strona sprzedażowa) lub samym wpływem faktury korygującej do organizacji (strona zakupowa) zostały zastąpione m.in. koniecznością (i) podejmowania przez strony transakcji uzgodnień dotyczących warunków obniżenia podstawy opodatkowania VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług określonych w danej fakturze korygującej in-minus i (ii) weryfikacji czy wspomniane powyżej warunki zostały spełnione. Tym samym, moment dokonania korekty VAT został – co do zasady – niejako „oderwany” od fizycznego otrzymania dokumentu czy to w postaci potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta czy też samej rzeczonej faktury korygującej (w zależności czy korekta dotyczyła VAT należnego czy naliczonego). Powyższa zmiana spowodowała cały szereg pytań odnoszących się m.in. do tego co można lub wręcz należy traktować jako uzgodnienie i kiedy – mając na uwadze posiadane dokumenty – należy dokonać korekty VAT.

Nie takie uproszczenie łatwe, jak zapowiadano

Niektóre z powstałych wątpliwości w omawianym temacie podatnicy zdecydowali się rozwiać występując z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

  • Raz z tarczą…

Pierwsza ze spraw dotyczyła perspektywy nabywcy – podatnika będącego dystrybutorem leków, któremu w wyniku podjętych współprac z producentami i innymi dostawcami przysługiwały (na podstawie porozumień handlowych) po spełnieniu ustalonych warunków upusty/rabaty potransakcyjne (dokumentowane fakturami korygującymi in-minus). Chcąc uporządkować i ujednolicić sposób rozliczeń VAT, ów wnioskodawca zawierał ze swoimi dostawcami porozumienia zawierające uzgodnienie, iż potwierdzenie spełnienia warunków uprawniających do obniżenia podstawy opodatkowania VAT następuje w dacie wystawienia faktur korygujących in-minus. Tym samym, podatnik stał na stanowisku, że zarówno w przypadku udzielenia mu rabatu, uznania zwrotu/reklamacji czy też stwierdzenia błędów/pomyłek, korekta VAT powinna nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym została wystawiona na jego rzecz faktura korygująca in-minus. Odmiennego zdania był jednak organ podatkowy, uznając w całości rozważania wnioskodawcy za nieprawidłowe i stwierdzając, iż za spełnienie warunków korekty w analizowanym stanie faktycznym należy uznać moment poinformowania podatnika odpowiednio o wysokości przyznanego rabatu lub o akceptacji zwrotu/reklamacji oraz w przypadku błędu/pomyłki – poinformowanie o obniżeniu podstawy opodatkowania, a tym samym moment doręczenia faktury korygującej (Dyrektor KIS w odniesieniu do wątku błędów/pomyłek dodał także, że jeżeli wnioskodawca otrzymałby informację o spełnieniu warunków obniżenia podstawy opodatkowania w okresie rozliczeniowym wcześniejszym niż okres, w którym wystawiono fakturę korygującą wówczas będzie zobowiązany do pomniejszenia VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym został o tym poinformowany). Powyższy spór dotyczący de facto tego czy to termin wystawienia, czy też otrzymania faktury korygującej in-minus powinien determinować okres dla korekty VAT, WSA we Wrocławiu rozstrzygnął na korzyść podatnika. Sąd uznał, że w przypadku ustalenia między stronami, iż ostateczne potwierdzenie spełnienia uzgodnionych warunków uprawniających do obniżenia podstawy opodatkowania następuje w dacie wystawienia faktury korygującej, wówczas korekta VAT powinna nastąpić w rozliczeniu właśnie za okres, w którym faktura korygująca została wystawiona.

  • … a raz na tarczy?

Z kolei, druga ze spraw odnosiła się do perspektywy sprzedawcy, który w umowach handlowych podpisywanych z nabywcami uwzględniał postanowienia zakładające możliwość udzielenia im skonta z tytułu wcześniejszego dokonania płatności (każdorazowo z kontrahentami zawierane są umowy, w których szczegółowo wskazane są warunki udzielenia skonta, tj. wskazane są zarówno procentowe wartości udzielanego rabatu, jak i jego warunki). W związku z wejściem w życie pakietu SLIM VAT ów wnioskodawca planował podpisanie z kontrahentami porozumienia dotyczącego zasad wystawiania faktur korygujących in-minus, w którym określone miało zostać, iż momentem uprawniającym go do skorygowania VAT należnego będzie wystawienie zbiorczej faktury korygującej, która miała stanowić każdorazowo ostateczne i jedyne wiążące uzgodnienie i potwierdzenie warunków obniżenia podstawy opodatkowania (jeśli warunki te nie wynikają wprost z umowy lub aneksu do umowy zawartej między stronami porozumienia). Podatnik twierdził, że w/w porozumienie będzie skuteczne i będzie on uprawniony do wystawienia zbiorczej faktury korygującej oraz zmniejszenia kwoty VAT należnego w rozliczeniu za okres, w którym wystawi zbiorcze faktury korygujące. Podobnie, jak w wyżej omawianej sprawie, stanowisko wnioskodawcy nie znalazło aprobaty u Dyrektora KIS. Organ podatkowy uznał, iż jako uzgodnienie warunków zmieniających podstawę opodatkowania należy traktować zawierane z kontrahentami umowy, w których to ujmowane są zasady udzielenia skonta. Natomiast jako spełnienie warunków należy traktować zapłatę przez kontrahentów w odpowiednim terminie uprawniającym do otrzymania skonta wraz z dokonaniem następującej po niej weryfikacji zestawienia uwzględniającego wykaz faktur będących podstawą do naliczenia skonta z terminem ich zapłaty oraz poinformowanie kontrahentów o wysokości przyznanego skonta. Odmienne zdanie co do kwestii uzgodnienia i spełnienia jego warunków ocenił WSA w Warszawie (finalnie uchylając w/w interpretację z przyczyn naruszenia przepisów procesowych, ale odnosząc się co do meritum w zakresie zagadnienia faktur korygujących in-minus). Sąd zwrócił uwagę, iż warunki wystawienia faktury korygującej oraz uzgadnianie obniżenia obrotu i uzyskanie potwierdzenia spełnienia warunków takiego obniżenia obrotu to dwie odrębne kwestie, a faktura korygująca dokumentuje (potwierdza) obniżenie podstawy opodatkowania, ale nie powoduje sama przez się obniżenia podstawy opodatkowania. W konsekwencji WSA uznał, iż nie można zgodzić się z wnioskodawcą/skarżącym, iż podstawą obniżenia obrotu może być samo wystawienie faktury korygującej.

Kto pyta nie błądzi?

Jak widać na przykładzie powyższych spraw, zagadnienie rozliczeń faktur korygujących in-minus i treści zawieranych porozumień / uzgodnień może stanowić oś sporów podatników i organów podatkowych, które w zależności od indywidualnych okoliczności mogą być odmiennie oceniane (w tym także przez sądy administracyjne).

Pół żartem, pół serio można by zadać pytanie, czy tzw. uproszczenia nie powinny nosić miana utrudnień? Jednocześnie, mając na uwadze pojawiające się kontrowersje oraz samą konieczność ich oceny przez sądy administracyjne zachęcamy do przeanalizowania własnej praktyki w przedmiotowym zakresie, tj. czy w ramach prowadzonej działalności zawarte zostały z kontrahentami uzgodnienia? Jakie postanowienia zawierają? Czy gromadzona jest dokumentacja potwierdzająca fakt spełnienia warunków uzgodnienia? A może porozumienia zostały zawarte tylko z wybranymi kontrahentami i mamy do czynienia z różnymi momentami, w których powinniśmy ująć korekty in-minus w ramach naszej spółki? Czy księgowość wie o takich uzgodnieniach? Wszystkie powyższe pytania stanowią bowiem wstęp do rozważań nad zabezpieczeniem własnej pozycji podatkowej w omawianym temacie i uniknięcia potencjalnych ryzyk. W przypadku pytań lub wątpliwości w tym zakresie – zachęcamy do kontaktu.

[1] Wyrok WSA we Wrocławiu z 4 października 2022 r., sygn. I SA/Wr 42/22 (uzasadnienie ustne).

[2] Wyrok WSA w Warszawie z 28 października 2022 r., sygn. III SA/Wa 1005/22 (uzasadnienie ustne).