Do 2022 r. podział spółki przez wydzielenie pozostawał, przy zachowaniu określonych warunków, neutralny na gruncie CIT. Dotyczyło to zarówno wspólnika spółki dzielonej, spółki dzielonej jak i spółki przejmującej / nowo zawiązanej. Podstawowy warunek neutralności sprowadzał się do tego, że zarówno część przedsiębiorstwa pozostająca w spółce dzielonej, jak i ta wydzielana powinny stanowić tzw. zorganizowane części przedsiębiorstwa, a podział był przeprowadzony z biznesowych powodów.

W wyniku implementacji Nowego Ładu wprowadzono kolejne warunki neutralności podziału dla wspólników spółki dzielonej.

Od 2022 r. tzw. kolejne restrukturyzacje, zasadniczo, nie są neutralne podatkowo na gruncie CIT. I tak, podział nie będzie neutralny dla wspólnika spółki dzielonej, jeżeli udziały / akcje w spółce dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

W myśl nowododanego art. 12 ust. 8ba ustawy o CIT, przychód po stronie wspólnika powinna wówczas stanowić wartość emisyjna udziałów / akcji spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej w następstwie podziału podmiotów.

Co z kosztem?

Skoro w omawianej sytuacji podział skutkuje powstaniem przychodu, powstaje pytanie jak należy określić odpowiadający przychodowi koszt.

W ostatnim czasie wydana została niekorzystna dla podatników interpretacja w przedmiocie ustalania kosztu podatkowego na poziomie wspólnika spółki dzielonej w sytuacji przeprowadzenia opodatkowanego podziału.

Wnioskodawca był wspólnikiem spółki akcyjnej, która ma zostać podzielona. Udziały w spółce były objęte częściowo w wyniku połączenia. Wnioskodawca powziął wątpliwość w przedmiocie sposobu ustalenia kosztu, którym może obniżyć przychód powstały po jego stronie w związku z podziałem spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku planowanego podziału spółki akcyjnej, koszty powinny być przez niego ustalone w wysokości odpowiadającej części wartości podatkowej przysługujących mu akcji tej spółki dzielonej w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość majątku części wydzielanej, do całej wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem. Podstawy prawnej swojego stanowiska wnioskodawca upatrywał w art. 15 ust. 1ma ustawy o CIT, który sprowadza się do tego, że w przypadku podziału spółki, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów udziałowca / akcjonariusza spółki dzielonej stanowią koszty nabycia lub objęcia udziałów w spółce dzielonej.

Stanowisko wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe. Organ przyznał, że po stronie wnioskodawcy powstanie przychód w wysokości wartości emisyjnej udziałów nowo zawiązanej spółki. Jednocześnie nie zgodził się z możliwością rozpoznania kosztu na moment podziału. Jego zdaniem przepisy dają podstawę do ustalenia kosztu w przypadku podziału, który podlega opodatkowaniu, ale z tego powodu, że część przedsiębiorstwa pozostała w spółce dzielonej lub część wydzielana nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Organ podkreślił, że art. 15 ust. 1ma nie może mieć zastosowania do tzw. kolejnego podziału tj. podziału, który jest opodatkowany z tego powodu, że udziały / akcje w spółce dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku innej restrukturyzacji.

Bubel prawny?

Analiza przepisów obowiązujących od 2022 r. skłania do wniosku, że istnieje w nich luka prawna. Wprowadzając przepisy określające przychody na podziale spółki dla udziałowca dzielonej spółki, ustawodawca pominął (zapomniał?) wprowadzić odpowiednie przepisy określające jak należy wówczas określić koszt podatkowy. Chociaż stanowisko organu jest prawidłowe (w zakresie w jakim art. 15 ust. 1ma nie ma zastosowania w analizowanej sprawie), to wydaje się, że w braku przepisu szczególnego, nie powinno być przeszkód do określenia kosztu na zasadach ogólnych (art. 15).

Stanowisko organu nie może więc zasługiwać w pełni na aprobatę. Jest ono o tyle niebezpieczne, że  podobne podejście może zostać rozszerzone na inne działa restrukturyzacyjne np. obejmowanie udziałów w wyniku kolejnego połączenia.

Podczas przeprowadzania kolejnych procesów restrukturyzacyjnych warto zatem mieć na uwadze, że po stronie podmiotów uczestniczących może dojść do powstania przychodu bez możliwości rozpoznania kosztu (pomimo faktycznego poniesienia historycznych wydatków na nabycie udziałów).