Zgodnie z interpretacją indywidualną z 10 sierpnia 2021 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.215.2021.1.IM), rozpoznanie przychodu z tytułu opłat gwarancyjnych powinno nastąpić w dacie wykonania usługi ustanowienia zabezpieczenia. Czy to faktycznie reguła?

Stan faktyczny

W 2021 r. Wnioskodawca zawarł umowę dotyczącą ustanowienia zabezpieczenia rzeczowego na rzecz podmiotu powiązanego (dalej: Podmiot A), w wyniku której Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie, które zgodnie z umową „należne będzie z góry do 10 (dziesiątego) stycznia każdego rocznego okresu rozliczeniowego”, Co więcej, z umowy wynika też, iż w terminie 5 dni roboczych od daty zawarcia umowy, Podmiot A zapłaci Wnioskodawcy wynagrodzenie z góry za okres do 31 grudnia 2030 r. Umowa została zawarta na czas określony 15 lat tj. do 4 marca 2036 r.

Pytanie Wnioskodawcy w interpretacji: w którym momencie Spółka powinna wykazać przychód w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu otrzymania wynagrodzenia – opłaty gwarancyjnej?

W opinii Wnioskodawcy przychód ten należy rozpoznać w ostatnim dniu każdego rocznego okresu rozliczeniowego, tj. 31 grudnia każdego roku.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, nie później niż dzień (i) wystawienia faktury albo (ii) uregulowania należności. Wnioskodawca powołuje się jednak na art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT, zgodnie z którym ww. przepisy nie dotyczą sytuacji, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. W takiej sytuacji za datę wykazania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Wnioskodawca powołuje się również na konieczność dostosowania przepisów do specyficznego charakteru usług, które w analizowanym przypadku przyjmują formę „ciągłą”, wobec których nie jest możliwe precyzyjne określenie, kiedy dana usługa została wykonana.

Zdaniem Dyrektora KIS stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe, bowiem otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu opłat gwarancyjnych nie stanowi przychodu z wykonywanych na rzecz Wnioskodawcy usług ciągłych oraz ustanowienie zabezpieczenia hipotecznego na nieruchomości jest czynnością jednorazową.

Co warto zapamiętać?

Przytoczona powyżej interpretacja indywidualna nie powinna naszym zdaniem stanowić punktu odniesienia do podobnych sytuacji.

W opisanej powyżej sprawie kluczowy był zapis umowny, na podstawie którego płatność wynagrodzenia uiszczana była „z góry” za dziesięcioletni okres. Aprobata podejścia wyrażonego w cytowanej interpretacji mogłaby być pewnego rodzaju nadużyciem, gdyż prowadziła by do sytuacji, w której strona otrzymuje jednorazowo definitywnie wynagrodzenie, odraczając jednocześnie obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego do momentu upływu kolejnych okresów rozliczeniowych (kolejnych lat podatkowych).

Z naszego doświadczenia wynika, że znacznie częstszą praktyką rynkową jest rozliczanie wynagrodzenia z tytułu zabezpieczenia (gwarancji, poręczenia) innej transakcji przez cały okres jej trwania z zachowaniem odpowiednich terminów rozliczeniowych, a nie jedynie w momencie podpisania umowy, jak to miało miejsce w analizowanym przypadku.

Należy mieć na uwadze, że przedmiot zabezpieczenia bardzo często posiada wartość zmienną w czasie, podczas gdy opłata gwarancyjna stanowi określony % od jego wartości, w związku z czym trudno ustalić jednorazowe, płatne z góry wynagrodzenie, a częstszym rozwiązaniem jest rozliczenie go cyklicznie, np. raz do roku.