W interpretacji ogólnej z dnia 15 lutego 2021 r. (sygnatura: DD5.8201.11.2020) Minister Finansów omawia zasady ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodu w przypadku zbycia wierzytelności w ramach umowy faktoringu (zarówno dla celów CIT jak i PIT).

Faktoring funkcjonuje na polskim rynku już od jakiegoś czasu, jednak ciągle budzi wiele niejasności dotyczących jego rozliczania dla celów podatkowych. Dla przypomnienia, z faktoringiem mamy do czynienia, gdy dany podmiot, nie chcąc czekać na zapłatę od swojego kontrahenta, zbywa tę wierzytelność do innego podmiotu (tzw. faktora, np. banku). Podmiot zbywający wierzytelność, czyli tzw. faktorant, otrzymuje od faktora zapłatę za zbytą wierzytelność – często w kwocie niższej (np. pomniejszonej o prowizje faktora), niż pierwotna wartość wierzytelności.

Ten stosunkowo prosty, jak by się mogło wydawać, mechanizm powodował jednak problemy m.in. w zakresie poprawnego rozliczenia transakcji zbycia wierzytelności na gruncie ustawy o CIT.

Oddzielna transakcja

Pierwszą niejasnością była już sama klasyfikacja transakcji w ramach faktoringu, tj. czy faktoring należy traktować jako kontynuację pierwotnej transakcji sprzedaży towarów / świadczenia usługi, czy też jako odrębne zdarzenie gospodarcze?

Według Ministra Finansów, zbycie wierzytelności nie prowadzi do spłaty pierwotnej wierzytelności przez dłużnika, a jedynie do zmiany podmiotu, wobec którego dłużnik jest zobowiązany do zapłaty. Kwota uzyskana przez faktoranta w wyniku sprzedaży tej wierzytelności nie może być zatem traktowana jako spłata wierzytelności dokonana przez pierwotnego dłużnika. W konsekwencji, „odpłatne zbycie wierzytelności stanowi odrębną od sprzedaży towarów lub usług operację gospodarczą, wywołującą po stronie zbywcy wierzytelności skutki […] w postaci wystąpienia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu.”

Koszty podatkowe

Takie podejście, choć słuszne, spowodowało powstanie kolejnego sporu dotyczącego prawidłowego sposobu ustalania kosztu uzyskania przychodu ze zbycia wierzytelności. Zgodnie z art. 16 ust.1 pkt 39 ustawy o CIT (analogicznie art. 23 ust.1 pkt 34 ustawy o PIT) w brzmieniu od 2018 r. „nie stanowią kosztu uzyskania przychodu straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny – do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.”

Przepis ten często interpretowany był przez organy podatkowe w taki sposób, że maksymalnym kosztem podatkowym przy zbyciu wierzytelności była wartość zarachowanego uprzednio przychodu należnego.

Dla wyjaśnienia, przychody należne ujmowane są w wartościach netto (przykładowo w wysokości 100 zł), natomiast wartość zbywanej wierzytelności (stanowiąca następnie przychód faktoranta) ustalana była w wyższej wartości brutto (czyli w naszym przykładzie byłoby to 100 zł + 23% VAT = 123 zł) – gdyż kwota, którą realnie płaci kontrahent jest kwotą brutto z faktury. Wynikiem tego było często powstawanie „dodatkowego” – gospodarczo nierealnego – dochodu do opodatkowania po stronie podmiotu zbywającego wierzytelność (123 zł – 100 zł = 23 zł).

Jednak zgodnie z treścią interpretacji ogólnej, przepisy należy interpretować w taki sposób, że prawidłowe jest rozpoznawanie kosztu podatkowego w wartości brutto zbywanej wierzytelności, („faktorant – dokonując zbycia takiej wierzytelności na rzecz faktora za 100% jej wartości nominalnej brutto – do swoich kosztów uzyskania przychodów zaliczyć mógł będzie wartość zbywanej wierzytelności pieniężnej w jej pełnej kwocie uwzględniającej podatek od towarów i usług”).

Jedynie, jeśli strata powstała przy zbyciu wierzytelności – stanowiąca ujemną różnicę pomiędzy wartością „brutto” wierzytelności a kwotą przychodu z tytułu zbycia (cesji) tej wierzytelności – jest większa niż przychód należny, konieczne będzie pomniejszenie kosztu uzyskania przychodu.

Wynagrodzenie faktora

Minister Finansów potwierdził również, iż podatnik do kosztów podatkowych może zaliczyć zapłacone na rzecz faktora wynagrodzenie, także regulowane w formie potrącenia przez faktora od kwoty wypłacanej faktorantowi.

Podsumowując, wyjaśnienia zaprezentowane w w/w interpretacji ogólnej należy uznać za krok we właściwą stronę w zakresie rozliczeń faktoringu. Prezentowane dotychczas, rozbieżne poglądy, często rozmijały się z logiką gospodarczą transakcji w ramach faktoringu, powodując powstanie sztucznego, nieuzasadnionego podatku do zapłaty po stronie faktorantów. Miejmy nadzieje, że opublikowana interpretacja ogólna rozwiąże istniejące wątpliwości w zakresie podatków dochodowych i ułatwi stosowanie faktoringu podmiotom działającym na polskim rynku.

Warto przy tym pamiętać, że podatnicy, stosujący się do interpretacji ogólnej, co do zasady posiadają taką samą ochronę jak w przypadku posiadania interpretacji indywidualnej, wydanej w takim samym stanie faktycznym i prawnym. Oznacza to, że zastosowanie się do niej przed jej zmianą, nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował. Niemniej, należy podkreślić, że moc ochronna interpretacji ogólnej rozpoczyna się dopiero od momentu jej wydania. Innymi słowy wcześniejsze rozliczenia, nawet zgodne z interpretacją, mogą zostać potencjalnie zakwestionowane przez organy podatkowe.