Identyfikacja obowiązków w zakresie dokumentowania i raportowania transakcji kapitałowych na gruncie polskich przepisów o cenach transferowych wciąż pozostaje kwestią problematyczną i budzącą wiele wątpliwości. Podatnicy często zadają sobie pytanie, czy powszechnie dokonywane w oparciu o przepisy Kodeksu Spółek Handlowych operacje kapitałowe wpisują się w definicję transakcji kontrolowanej, co z kolei może implikować liczne obowiązki z zakresu TP.

W wyroku z dnia 28 listopada 2023 roku Naczelny Sąd Administracyjny rozwiał wątpliwości podatników dotyczące klasyfikacji nieodpłatnego umorzenia udziałów w spółce jako transakcji kontrolowanej.

Przebieg postępowania

We wniosku o indywidualną interpretację przedstawiono opis stanu faktycznego, zgodnie z którym spółka prowadziła działalność mającą na celu wsparcie działalności rolniczej wspólników w ich indywidualnych gospodarstwach rolnych. Na dzień złożenia wniosku, udziałowcami spółki było pięciu wspólników, z których każdy posiadał równą ilość 40, nieuprzywilejowanych udziałów. Pomiędzy czterema udziałowcami występowało powinowactwo lub pokrewieństwo do drugiego stopnia, a dodatkowo jeden ze wspólników pozostawał w związku małżeńskim z prezes zarządu spółki. Część wspólników (w tym małżonek prezes zarządu spółki) zdecydowała o wystąpieniu ze spółki poprzez dobrowolne, nieodpłatne umorzenie posiadanych udziałów w kapitale zakładowym.

W związku z powyższym spółka oraz jeden z występujących z niej wspólników zadali pytanie, czy planowane umorzenie udziałów stanowi transakcję kontrolowaną, do której należy stosować przepisy Ustawy o CIT w części dotyczącej cen transferowych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się z wnioskodawcami, według których opisane zdarzenie nie stanowiło transakcji kontrolowanej. Na kolejnych etapach postępowania, sprawa trafiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z 17 listopada 2020 r. (sygn. akt I SA/Po 453/20) przyznał rację wnioskodawcom. W konsekwencji organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną od wyroku WSA do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Co na to NSA?

Naczelny Sąd Administracyjny przeanalizował przedstawiony w sprawie stan faktyczny i odwołał się do treści przepisów art. 11a ust. 1 pkt 4 i 6 Ustawy o CIT, w których zdefiniowano pojęcie podmiotów powiązanych oraz transakcji kontrolowanej. Zdaniem NSA relacje panujące pomiędzy spółką a wspólnikiem występującym ze spółki należało ocenić w sposób całościowy, jako zespół więzi pokrewieństwa i powinowactwa wspólników oraz uwzględniając związek małżeński jednego ze wspólników z prezes zarządu spółki. Ograniczenie definicji powiązań wyłącznie do relacji wspólnik – spółka byłoby błędem powodującym pominięcie relacji między wspólnikami spółki, co mogłoby zostać wykorzystane w procesach niedozwolonej optymalizacji podatkowej.

Ponadto, według NSA umorzenie dobrowolne jest określonym zdarzeniem cywilnoprawnym mającym u swoich podstaw kilka innych zdarzeń, będących oświadczeniami woli bądź czynnościami faktycznymi, dla których istotnym czynnikiem są stosunki wewnętrzne spółki. W konsekwencji, powiązania między udziałowcami mogą istotnie wpływać na warunki dobrowolnego umorzenia udziałów, a nawet powodować, że w ramach tego zdarzenia zostaną narzucone warunki niezgodne z zasadą ceny rynkowej. W ocenie NSA, co do zasady nie jest naturalnym działaniem, aby podmiot dobrowolnie zbywał prawa majątkowe bez wynagrodzenia, tym bardziej jeśli jednocześnie powoduje to zwiększenie praw majątkowych i korporacyjnych innych podmiotów (wspólników). W związku z tym, takie działanie powinno zostać dokładnie zbadane pod kątem schematów niedozwolonej optymalizacji podatkowej.

Jednocześnie, NSA podkreślił, że bez znaczenia dla gospodarczego charakteru transakcji pozostaje fakt, że umorzenie udziałów wspólnika następuje bez wynagrodzenia. Należy mieć bowiem na uwadze, że pojęcie transakcji kontrolowanej obejmuje wszelkie działania gospodarcze (w tym działania o charakterze handlowym, kapitałowym, finansowym i usługowym), których rzeczywista treść identyfikowana jest na podstawie faktycznych zachowań stron.

Wskazówki dla podatników

Zapadłe rozstrzygnięcie NSA dotyczy stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną, jednakże dostarcza równocześnie praktycznych wskazówek dla innych podatników. Zgodnie z zaprezentowaną przez NSA wykładnią przepisów, w procesie identyfikacji obowiązków z zakresu cen transferowych należy pamiętać również o analizie nieoczywistych zdarzeń (takich jak transakcje kapitałowe), które w ocenie organów podatkowych mogą ze względu na przypisanie gospodarczego charakteru zostać uznane za transakcje kontrolowane, pomimo że taka klasyfikacja może nie być intuicyjna dla podatników.

Źródło: Wyrok NSA II FSK 255/21 (II FSK 255/21 - Wyrok NSA z 2023-11-28)