Odpowiedzialność podatkowa i karnoskarbowa to dwie różne kwestie. Organom postępowania przygotowawczego oraz sądom zdarza się jednak o tym zapominać. Tymczasem stwierdzenie nieprawidłowości na gruncie podatkowym nie oznacza automatycznie, że dopuszczono się przestępstwa skarbowego.

Z tego artykułu dowiesz się, jakie są różnice między odpowiedzialnością podatkową a karnoskarbową oraz jak te różnice wpływają na postępowanie sądowe.

Jakie są różnice między odpowiedzialnością podatkową a karnoskarbową?

Aby osobie niewywiązującej się z obowiązku podatkowego można było przypisać odpowiedzialność za przestępstwo skarbowe, musi zostać spełniony szereg dodatkowych przesłanek.

Taka osoba musi swoim działaniem wypełnić wszystkie znamiona danego przestępstwa – np. żeby uznać czyn polegający na uszczupleniu należności publicznoprawnych za przestępstwo skarbowe, osoba go dokonująca musi obejmować swoją świadomością, że popełnia przestępstwo, jednocześnie godząc się na taki stan rzeczy. Osobie tej należy udowodnić zamiar popełnienia czynu zabronionego pod groźbą kary, przy czym może być to zamiar bezpośredni (sprawca chce popełnić dany czyn) bądź ewentualny (sprawca godzi się na to, że swoim zachowaniem popełnia dany czyn).

Dodatkowo czyn tej osoby musi być zawiniony, a jego społeczna szkodliwość wyższa niż znikoma, by został zakwalifikowany jako przestępstwo lub przestępstwo skarbowe.

Czy można nieumyślnie popełnić przestępstwo skarbowe?

Kodeks karny skarbowy przewiduje możliwość pociągnięcia do odpowiedzialności karnoskarbowej za działania nieumyślne tylko za niektóre działania, kwalifikując je jako wykroczenia skarbowe (z dwoma wyjątkami – art. 65 § 2 k.k.s. i art. 91 § 2 k.k.s.). Żaden z tych czynów nie dotyczy naruszenia obowiązków podatkowych – te, aby były przestępstwem skarbowym, muszą zostać dokonane umyślnie.

Inaczej kształtuje się odpowiedzialność podatkowa za naruszenie tych obowiązków. Pociągnięcie do odpowiedzialności przez organy podatkowe wymaga wykazania, że podatnik co najmniej powinien był wiedzieć, że uczestniczy w bezprawnym procederze, tj. nie podjął wystarczających działań w celu zachowania ostrożności i zminimalizowania ryzyka nieświadomego uczestnictwa w transakcjach z nieuczciwym kontrahentem.

Czy niekorzystna decyzja podatkowa oznacza automatycznie odpowiedzialność karnoskarbową?

Zgodnie z treścią art. 8 § 1 i 2 k.p.k. sąd karny samodzielnie rozstrzyga zagadnienia faktyczne i prawne oraz nie jest związany rozstrzygnięciem innego sądu lub organu, jednak wiążące dla sądu karnego są prawomocne rozstrzygnięcia sądu kształtującego prawo lub stosunek prawny. Mając na uwadze treść owych przepisów, sąd karny zobowiązany jest zweryfikować materiały zgromadzone w postępowaniu podatkowym i dokonać ich rzetelnej oceny zgodnie z zasadami postępowania karnego. Decyzja w sprawie podatkowej nie jest bowiem orzeczeniem sądu kształtującym prawo lub stosunek prawny, nie wiąże więc sądu karnego. Organ podatkowy nie ustala w sposób wiążący zamiaru czy też winy poszczególnych osób – okoliczności te są przecież irrelewantne z perspektywy odpowiedzialności podatkowej. Oparcie się przez sąd na ustaleniach organu podatkowego bez przeprowadzenia własnego postępowania dowodowego należy uznać za niedopuszczalne, choć niestety wciąż pojawiające się w praktyce zjawisko.

Sądy nie uznają treści ustaleń organów podatkowych za wiążące w sprawach karnoskarbowych

Stanowisko w tym przedmiocie zajął w ostatnim czasie Sąd Okręgowy Warszawa-Praga w Warszawie w wyroku z dnia 22 listopada 2023 r. w sprawie o sygn. akt VI Ka 433/23, w której oskarżonemu zarzucono przedstawienie nieprawdziwych danych podatkowych (art. 56 k.k.s.), nierzetelne prowadzenie ksiąg (art. 61 k.k.s.) oraz przesłanie organowi podatkowemu nierzetelnej księgi (art. 62 k.k.s.). W uzasadnieniu wyroku Sąd Okręgowy skrytykował działanie sądu I instancji stwierdzając, że „automatycznie, a tym bardziej bezkrytycznie dano wiarę ww. decyzjom, co pozostaje w sprzeczności nie tylko z przytoczonym przepisem [art. 8 § 1 k.p.k. – przyp. aut.], ale również istotą oceny dowodów. Oceną, której Sąd Rejonowy de facto nie dokonał, ograniczając się do ogólnikowego stwierdzenia o wiarygodności dokumentów i zeznań”. W konsekwencji sąd odwoławczy uchylił wyrok sądu I instancji, przekazując mu sprawę do ponownego rozpoznania i poczynienia samodzielnych ustaleń w ww. zakresie.

Kwestia ta była również przedmiotem rozważań Sądu Najwyższego. W dniu 26 maja 2020 r. wydał postanowienie w sprawie o sygn. akt V KK 26/20, w którym podniósł, że „art. 8 § 2 k.p.k. nadaje moc wiążącą jedynie prawomocnym rozstrzygnięciom sądowym i to takim, które kształtują prawo lub stosunek prawny. Nie są zatem wiążące decyzje innych organów, w szczególności decyzje administracyjne. Nie można zatem obejmować dyspozycją art. 8 § 2 k.p.k. decyzji organów skarbowych, których prawidłowość objęta jest kontrolą sądów administracyjnych. Dotyczy to niewątpliwie decyzji o charakterze deklaratywnym”. Decyzje organów podatkowych niepoddane kontroli sądowo-administracyjnej nie są wiążące dla sądu karnego.

Warto w tym miejscu przedstawić również stanowisko Sądu Apelacyjnego w Szczecinie zaprezentowane w wyroku z dnia 11 marca 2021 r. w sprawie o sygn. akt II AKa 153/20, wskazujące na względną przydatność decyzji administracyjnej w toku postępowania dowodowego prowadzonego przez sąd karny: „Przy ustalaniu zasad związania sądu karnego ustaleniami zawartymi w decyzjach organów skarbowych trzeba uznać zasadę samodzielności jurysdykcyjnej sądu (art. 8 § 1 k.p.k.), co jednakże nie zakazuje sądowi czynienia własnych ustaleń na podstawie decyzji administracyjnej, o ile uzna ją za dowód przydatny w sprawie. Nie można jednakże automatycznie przesądzać o związaniu sądu decyzją, gdyż nie jest to akt konstytutywny”. Jednocześnie w tym kontekście Sąd Najwyższy uznał także, że sąd karny jest legitymowany do tego, aby samodzielnie badać kwestię istnienia zobowiązania podatkowego oraz wysokość podatku określonego decyzją organów administracyjnych (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt IV KK 187/15). Aktualne orzecznictwo przywiązuje zatem dużą wagę do samodzielności jurysdykcyjnej sądów karnych.

W przytoczonym powyżej wyroku Sądu Okręgowego Warszawa-Praga w Warszawie powołano się na treść postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 3 czerwca 2020 r., sygn. akt IV KK 511/19, w uzasadnieniu którego znajdziemy potwierdzenie utrwalonej linii orzeczniczej: „Czym innym jest opieranie się przez sąd rozstrzygający o odpowiedzialności karnej określonej osoby na ustaleniach poczynionych przez inny sąd lub organ, a czym innym wykorzystywanie materiału dowodowego zgromadzonego w innym postępowaniu dla poczynienia własnych, samodzielnych ustaleń faktycznych w postępowaniu karnym”.

Reasumując, osoba, co do której stwierdzono naruszenia na gruncie podatkowym, nie musi być jednocześnie sprawcą przestępstwa skarbowego. Podkreślić należy, jak istotną kwestią jest prawidłowe ustalenie istnienia bądź nieistnienia zamiaru potencjalnego sprawcy, jak również prawidłowość i rzetelność oceny dowodów przeprowadzonej przez sąd karny. Bezkrytyczna akceptacja ustaleń i orzeczeń dokonanych w postępowaniu podatkowym będącym odrębnym bytem nie tylko przez sąd karny, ale zwłaszcza przez organy postępowania przygotowawczego, powinna zostać oceniona jednoznacznie negatywnie. Niestety jednak odmienny sposób procedowania jest nadal powszechnym zjawiskiem, co niejednokrotnie stwarza konieczność wzmożonej aktywności w postępowaniu osoby niesłusznie postrzeganej jako sprawca przestępstwa skarbowego w celu uniknięcia odpowiedzialności.

Niezależnie od powyższego nawet wówczas, gdy decyzja organu podatkowego czy nawet wyrok sądu administracyjnego w tym przedmiocie jest niekorzystny dla danej osoby i wskazuje na naruszenia obowiązków podatkowych, to zakres rozpoznania sprawy przez sąd karny będzie znacznie szerszy. Będzie musiał objąć okoliczności związane m.in. z ewentualnym zawinieniem i umyślnością działania – w tych kwestiach sąd karny nie będzie w żadnej mierze związany ustaleniami organów podatkowych i sądów administracyjnych.

Zobacz film: LEGAL Show: Jak przygotować się do procesu?

Chcesz wiedzieć, jak przygotować się do procesu? Obejrzyj LEGAL Show.