Doradztwo podatkowe, finansowe i prawne dla Samorządów | Wsparcie JST

Wyrok TK nie Wpłynie na przeszłe rozliczenia podatników.
Gminy zachowują prawo do weryfikacji tych rozliczeń w ramach obowiązujących terminów przedawnienia, a stwierdzenie niezgodności przepisów z Konstytucją nie zwalnia podatników z obowiązków podatkowych za okresy, w których przepisy te pozostawały w mocy. Oznacza to, że organ podatkowy może nadal prowadzić kontrole i postępowania dotyczące wcześniejszych okresów rozliczeniowych, a podatnicy nie mogą powoływać się na wyrok TK jako podstawę do automatycznego uchylenia wcześniejszych decyzji podatkowych.

Podstawa prawna: art. 190 ust. 3 Konstytucji RP

W zakresie, w którym przepisy podatkowe nie uległy zmianie, dotychczasowe orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) zachowuje swoją aktualność i może stanowić podstawę do interpretacji obowiązujących regulacji – szczególnie w tych przypadkach, gdzie nowe przepisy w całości powielają poprzednie regulacje.
Natomiast w odniesieniu do obszarów objętych większymi zmianami, wcześniejsze orzeczenia NSA mogą pełnić pomocniczą rolę w procesie interpretacyjnym. Należy jednak pamiętać, że wyroki sądowe odnoszą się do stanu prawnego obowiązującego w chwili ich wydania, dlatego ich zastosowanie do nowych regulacji wymaga szczególnej ostrożności.

Interpretacja indywidualna w podatku od nieruchomości wydawana jest przez organ podatkowy gminy na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14d tej ustawy, termin na jej wydanie wynosi 3 miesiące od dnia otrzymania kompletnego wniosku. Niedotrzymanie tego terminu skutkuje uznaniem, że interpretacja została wydana w brzmieniu zgodnym ze stanowiskiem wnioskodawcy (tzw. interpretacja milcząca).
Dochowanie terminu na wydanie interpretacji indywidualnej ma istotne znaczenie zarówno dla ochrony praw podatnika, jak i dla zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów podatkowych przez gminę.

Podstawa prawna: art. 14b i 14d Ordynacji podatkowej

Interpretacja indywidualna w podatku od nieruchomości wydawana jest na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej i powinna spełniać wymogi określone w art. 14c tej ustawy. W treści interpretacji organ podatkowy gminy zobowiązany jest do przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku oraz do dokonania jego oceny prawnej.
Ocena ta powinna zawierać wskazanie przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w sprawie oraz wyjaśnienie sposobu ich interpretacji i zastosowania w odniesieniu do przedstawionego przez wnioskodawcę zagadnienia. W przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe, organ ma obowiązek szczegółowego uzasadnienia swojego stanowiska, wskazując, w jakim zakresie i z jakich przyczyn jest ono niezgodne z obowiązującymi przepisami.
Interpretacja indywidualna powinna być jednoznaczna i precyzyjna, aby umożliwić wnioskodawcy prawidłowe stosowanie prawa podatkowego. Należy również pamiętać, że interpretacja ta dotyczy wyłącznie zagadnień przedstawionych we wniosku i nie może wykraczać poza jego zakres. Oznacza to, że w przypadku zmiany okoliczności faktycznych lub prawnych konieczne może być wystąpienie o nową interpretację.

Podstawa prawna: art. 14b i 14c Ordynacji podatkowej

Wydając interpretację indywidualną w podatku od nieruchomości, organ podatkowy gminy nie jest uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, w tym badania dokumentów, takich jak umowy, czy dokonywania oględzin nieruchomości. Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna stanowi ocenę prawną przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, jednak jej wydanie opiera się wyłącznie na informacjach podanych przez wnioskodawcę.
W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie weryfikować prawdziwości lub kompletności przedstawionego stanu faktycznego ani uzupełniać go o własne ustalenia. Interpretacja jest wydawana w oparciu o założenie, że opisany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe są zgodne z rzeczywistością.
W przypadku, gdy organ podatkowy poweźmie wątpliwości co do przedstawionego stanu faktycznego, może wezwać wnioskodawcę do jego doprecyzowania. Jednakże wszelkie działania zmierzające do ustalenia faktycznego przebiegu zdarzeń, w tym analiza dokumentów czy przeprowadzenie oględzin, mogą być podjęte wyłącznie w ramach odrębnego postępowania podatkowego, a nie w ramach postępowania interpretacyjnego.

Podstawa prawna: art. 14b Ordynacji podatkowej

Decyzję należy doręczyć podatnikowi na adres jego siedziby rejestrowej. Jeżeli w sprawie ustanowiono pełnomocnika szczególnego - decyzję doręcza się pełnomocnikowi szczególnemu właściwemu do doręczeń.
Warto pamiętać, że jeżeli podatnik nie wyznaczył w sprawie pełnomocnika szczególnego, należy zawsze sprawdzić, czy podatnik nie ustanowił pełnomocnika ogólnego. Jeżeli ustanowiono więcej niż jednego pełnomocnika szczególnego lub więcej niż jednego pełnomocnika ogólnego - należy sprawdzić który z nich jest właściwy do doręczeń, a jeżeli żaden - należy wysłać decyzję do dowolnego z nich (nie do podatnika).

Podstawa prawna: art 138a § 1 i 2, art. 138g, art. 145 § 3 Ordynacji podatkowej

Jeżeli pierwszy z pełnomocników nie wypowie pełnomocnictwa na formularzu OPS-1 i nie przedłoży zmiany zakresu pełnomocnictwa (wskazując, że nie jest już pełnomocnikiem właściwym do doręczeń) - gmina powinna doręczyć pismo tylko jednemu pełnomocnikowi, wybranemu przez siebie.

Podstawa prawna: art. 138g, art. 145 § 3 Ordynacji podatkowej

Pismo takie można uznać za doręczone prawidłowo. Skutek odwołania / wypowiedzenia pełnomocnictwa szczególnego następuje dopiero z dniem doręczenia odpowiedniego formularza gminie. Stan wiedzy gminy o istnieniu lub wypowiedzeniu pełnomocnictwa powinien zostać oceniony na dzień dokonania konkretnej czynności - nadania pisma na adres ustanowionego w sprawie pełnomocnika.
Dla oceny prawidłowości doręczenia przesyłki za kluczowy należy uznać moment wysłania przesyłki, a nie jej odbioru. Taka wykładnia przepisów uwzględnia procesową skuteczność działania organów administracji. Inna interpretacja tych norm prowadziłaby do sytuacji, w której aktualizacja udzielonych pełnomocnictw w dniu doręczenia decyzji uniemożliwiałaby skuteczne działanie organów administracji w każdym przypadku, w którym korzystne dla strony byłoby uniknięcie odebrania prawidłowo wysłanego przez organ pisma. Analogicznie należy postąpić w przypadku odwołania / wypowiedzenie pełnomocnictwa ogólnego, którego skutki wiążą organ od dnia wpływu do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych.

Podstawa prawna: art. 138i § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 16 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 157/18.

Zarówno wniosek o stwierdzenie nadpłaty, jak i określenie zobowiązania podatkowego, załatwiane jest jedną decyzją składającą się z dwóch części. W sentencji takiej decyzji gmina powinna wskazać w jakiej kwocie stwierdziła nadpłatę, w jakiej części nadpłaty odmówiła, oraz powinna określić wysokość zobowiązania podatkowego za dany rok podatkowy.
Decyzję taką wydaje się w ramach postępowania w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego.

Podstawa prawna: art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej

Tak, jest to nie tylko możliwe, ale w wielu przypadkach również pożądane. Pozwala to bowiem sprawdzić czy podatnik nie zaniża zobowiązania w innych obszarach, których nie wskazuje we wniosku nadpłatowym.
W skrajnych przypadkach zaległość z innych tytułów może nawet skonsumować nadpłatę, a wręcz skutkować powstaniem u podatnika zaległości.

Podstawa prawna: art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej

Decyzja stwierdzająca nadpłatę to tzw. decyzja cząstkowa, która rozstrzygnęła już o tym jak prawidłowo powinny być opodatkowane przedmioty objęte wnioskiem nadpłatowym. Stosownie do przepisów Ordynacji podatkowej, gmina jest związana treścią decyzji stwierdzającej nadpłatę. W konsekwencji, argumentacja i wnioski wynikające z decyzji stwierdzającej nadpłątę muszą być uwzględnione w decyzji określającej prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego.

Podstawa prawna: art. 75 § 4-5 w zw. z art. 212 Ordynacji podatkowej

Jeżeli kwota zobowiązania podatkowego została już określona przez gminę decyzją za dany okres rozliczeniowy, wnioski o stwierdzenie nadpłaty za ten sam okres będą bezskuteczne. Aby wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, podatnik musi skorygować deklarację na podatek od nieruchomości.
Jeżeli więc gmina wydała wcześniej decyzję określającą prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego - decyzja taka unieważniła złożoną wcześniej przez podatnika deklarację. Oznacza to, że podatnik nie może jej już skorygować - deklaracja ta nie istnieje w obrocie prawnym. W takim przypadku więc podatnik nie może wystąpić o stwierdzenie nadpłaty. Gdyby taki wniosek został przez podatnika złożony, wówczas gmina zobligowana będzie wydać postanowienie o bezskuteczności korekty deklaracji podatkowej oraz postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty.

Podstawa prawna: art. 21 § 3 w zw. z art. 165a Ordynacji podatkowej

W sentencji decyzji gmina powinna zawrzeć informację, że umarza postępowanie w zakresie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, a w kolejnych punktach odnieść się do nadpłaty - wskazując w jakiej części stwierdziła nadpłatę, a w jakiej jej odmówiła - oraz określić wysokość zobowiązania podatkowego w takim zakresie, w jakim jest to związane z powstałą nadpłatą.

Podstawa prawna: art. 208 § 1, art. 75 § 4a, art. 79 § 3 Ordynacji podatkowej

Dokonując zaliczenia nadpłaty lub jej zwrotu bez wydawania decyzji w sprawie, gmina wykonuje czynność o charakterze materialno-technicznym. Nie wyklucza to zatem możliwości zweryfikowania rozliczeń podatnika w ramach postępowania wymiarowego w późniejszym terminie.

Podstawa prawna: art. 75 § 4b Ordynacji podatkowej

Jeżeli gmina rozstrzygała sprawę nadpłaty w drodze decyzji dotyczącej tylko złożonego przez podatnika wniosku nadpłatowego - podatnik może ponownie wystąpić o stwierdzenie nadpłaty w innym przedmiocie.
Nie może jednak ponownie objąć wnioskiem np. tych samych obiektów, które były już raz przedmiotem oceny gminy (np. poprzednio wskazując, że dany obiekt nie podlega opodatkowaniu jako budowla, ale jako budynek, a następnie w kolejnym wniosku wskazując, że powierzchnia użytkowa tego obiektu jest niższa niż wskazana przy pierwszym wniosku o stwierdzenie nadpłaty).

Podstawa prawna: art. 75 § 4 a Ordynacji podatkowej; por. wyrok WSA w Poznaniu z 5 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Po 601/23

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy wydawana jest na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej i jako taka zastępuje w całości złożoną przez podatnika deklarację podatkową.
Kwestionując deklarację, organ podatkowy jest zobowiązany do odniesienia się do niej w całości, czyli do wszystkich jej elementów i określenia kwoty podatku do zapłaty „zamiast” kwoty wyliczonej przez podatnika. W związku z tym decyzja określająca prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego musi odnosić się do wszystkich przedmiotów opodatkowania w danym okresie rozliczeniowym.

Podstawa prawna: art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej; por. wyrok NSA z 12 września 2023 r., sygn. akt III FSK 3096/21.

W świetle przepisów Ordynacji podatkowej oraz aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych, co do zasady gmina zobowiązana jest uwzględnić uzyskaną przez podatnika interpretację indywidualną prawa podatkowego, dotyczącą przedmiotów objętych decyzją.
Co jednak kluczowe, każdorazowo gmina powinna weryfikować stan faktyczny / zdarzenie przyszłe, które podatnik opisał we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Jeżeli bowiem nie odpowiada on stanowi rzeczywistemu, ustalonemu w toku postępowania, a odstępstwa te mogłyby istotnie wpłynąć na stanowisko prezentowane przez organ podatkowy w interpretacji, gmina może odmówić uwzględnienia interpretacji w rozstrzygnięciu sprawy.
Jednocześnie jednak w uzasadnieniu decyzji podatkowej musi wykazać z jakich względów odmówiła uwzględnienia interpretacji w rozstrzygnięciu sprawy i jakie okoliczności zidentyfikowane przez organ podatkowy odbiegają od rzeczywistości. Co więcej, gmina musi też wykazać, że gdyby okoliczności te były znane jej przed wydaniem interpretacji, wpłynęłoby to na jej treść.

Podstawa prawna: art. 14c § 1 w zw. z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej

W przypadku, gdy w toku toczącego się postępowania w sprawie określenia podatnikowi prawidłowej wysokości podatku od nieruchomości nie stwierdzono nieprawidłowości, wówczas organ podatkowy może umorzyć postępowanie w sprawie. Należy wtedy wydać decyzję, w której sentencji gmina wskaże, że umarza postępowanie podatkowe ze względu na jego bezprzedmiotowość.
W uzasadnieniu takiej decyzji należy wskazać, że nie stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniach podatnika, a zatem nie było możliwe określenie wysokości zobowiązania w innej wysokości niż wynikająca z deklaracji złożonej przez podatnika - a zatem postępowanie stało się bezprzedmiotowe i należało je umorzyć.

Podstawa prawna: art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej

W decyzji nadpłatowej organ podatkowy powinien wskazać w jakiej kwocie stwierdził nadpłatę, w jakiej części nadpłaty odmówił, oraz powinien określić wysokość zobowiązania podatkowego w takim zakresie, w jakim jest to związane z powstałą nadpłatą. Oznacza to, że jeżeli gmina odmawia nadpłaty w całości, powinna także wskazać w decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty, że określa prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w wysokości analogicznej jak w ostatniej deklaracji na podatek od nieruchomości złożonej przed wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Jeżeli natomiast decyzja stwierdza nadpłatę - wówczas należy wskazać wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie uwzględniającej wysokość stwierdzonej nadpłaty.

Podstawa prawna: art. 75 § 4a Ordynacji podatkowej

Co do zasady przepisy Ordynacji podatkowej przewidują obligatoryjne doręczanie pism (w tym decyzji) drogą elektroniczną tj. za pośrednictwem ePUAP lub ewentualnie - w siedzibie organu podatkowego. Dopiero wówczas, gdy nie jest możliwe doręczenie w żaden z powyższych sposobów ustawa wskazuje na możliwość doręczenia w inny sposób tj. w formie papierowej w siedzibie podatnika lub pod adresem pełnomocnika do doręczeń.

Podstawa prawna: art. 144 § 1-1c Ordynacji podatkowej

Skan decyzji nie stanowi dokumentu elektronicznego, o którym mowa w Ordynacji podatkowej. Doręczenie podatnikowi skanu decyzji nie jest zatem doręczeniem prawidłowym - taka decyzja nie wchodzi wówczas do obrotu prawnego i nie wywołuje żadnych skutków. Aby prawidłowo doręczyć należy decyzję w formie elektronicznej (np. plik w formacie .pdf) podpisać podpisem elektronicznym i skierować ją do pełnomocnika drogą elektroniczną.

Podstawa prawna: art. 145 § 1-2a Ordynacji podatkowej

Tylko akty rangi ustawowej mogą decydować o tym co jest przedmiotem opodatkowania. Rozporządzenia i inne przepisy określające normy techniczne nie mogą zatem wpływać na przedmiot opodatkowania. Rozstrzygając jakie obiekty należy uznać za budynki / budowle, należy odwoływać się jedynie do przepisów rangi ustawowej, przede wszystkim przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz załącznika nr 4 do tej ustawy. W pewnym zakresie zastosowanie zajdzie też ustawa z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (np. w zakresie oceny czy dany obiekt został wzniesiony w drodze robót budowlanych).

Podstawa prawna: art. 217 Konstytucji RP; art. 1a ust. 1 i 2 UPOL

Stanowisko sądów administracyjnych w tym zakresie nie jest jednolite. Co do zasady, podstawą wymiaru podatków powinny być dane zawarte w ewidencji, ale sądy administracyjne wskazują, że nie wszystkie dane są bezwzględnie wiążące.
W części orzeczeń wskazuje się również, że jeżeli w toku postępowania jednoznacznie zostanie udowodnione, że dane z ewidencji odbiegają od rzeczywistości, gmina może określić zobowiązanie podatkowe pomijając treść ewidencji gruntów i budynków.

Podstawa prawna: art. 21 § 1 ustawy z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne; por. wyrok z 29 sierpnia 2023, sygn. akt III FSK 2263/21

Na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie ma znaczenia, czy budowla jest ujęta w ewidencji środków trwałych podatnika. Każda budowla związana z prowadzeniem działalności gospodarczej jest opodatkowana podatkiem od nieruchomości.
Jeżeli od budowli nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, to podstawę opodatkowania stanowi jej wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Podstawa prawna: art. 2 § 1 pkt 3, art. 4 § 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych

Co do zasady wniosek o przesłuchanie biegłego składany jest przez podatników w sprawach, w których gmina powołała biegłego celem sporządzenia opinii. Opinia taka jest samodzielnym dokumentem (dowodem), który jak wszystkie dowody w sprawie podlega ocenie organu podatkowego. Dlatego organ może mu dać wiarę lub jej odmówić (oczywiście odpowiednio uzasadniając taką decyzję).
Jeżeli podatnik wskazuje jednak na wątpliwości co do treści opinii wówczas organ może wezwać biegłego do uzupełnienia treści opinii lub w ostateczności - postanowić o jego przesłuchaniu. Co jednak istotne - wniosek o przesłuchanie biegłego musi wskazywać na jaką okoliczność ma zostać przesłuchany biegły. Każdy wniosek dowodowy powinien bowiem wskazywać na jaką okoliczność ma zostać przeprowadzony dowód. Jeżeli okoliczność ta jest już stwierdzona innym dowodem lub przesłuchanie nic nie wnosiłoby do sprawy (np. podatnik wskazuje na okoliczności, które już wynikają z opinii biegłego lub innych dowodów) przeprowadzenie przesłuchania nie jest konieczne. Wówczas gmina zobowiązana jest wydać postanowienie w którym odmówi przeprowadzenia wnioskowanego dowodu. W takim postanowieniu trzeba jednak szczegółowo uzasadnić z jakich względów odmówiono przeprowadzenia dowodu tj. dlaczego wskazane przez podatnika okoliczności na które dowód miałby zostać przeprowadzony nie będą miały wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Podstawa prawna: art. 188 w związku z art. 187 § 3, art. art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej

Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, spór w zakresie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego nie stanowi tzw. zagadnienia wstępnego, o którym mowa w Ordynacji podatkowej ani innej podstawy do zawieszenia postępowania. Gmina nie ma zatem obowiązku zawieszać postępowania w przypadku, gdy równolegle toczy się spór interpretacyjny w tym samym zakresie.

Podstawa prawna: art. 201 § 1-4 Ordynacji podatkowej; por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1214/14 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 22 października 2020 r., sygn. akt I SA/Ke 336/20.

W październiku 2023 r. weszła w życie nowelizacja ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą postanowienie o zaliczeniu nadpłaty na poczet bieżących zobowiązań podatkowych organ wydaje tylko na wniosek.
Obecnie nie istnieje zatem obowiązek wydania żadnego dokumentu potwierdzającego rozliczenie nadpłaty. Warto jednak mieć na względzie, że w wielu wypadkach może to powodować szereg problemów praktycznych. Przykładowo, w sprawie nadpłaty podatnik nie otrzyma żadnej informacji, że postępowanie w sprawie zostało zakończone. W konsekwencji, w takich przypadkach gmina powinna rozważyć informowanie podatników krótkimi pismami lub telefonicznie o fakcie zaliczenia powstałej nadpłaty.

Podstawa prawna: art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej

W takim przypadku gmina ma obowiązek zaliczenia nadpłaty na poczet bieżącego zobowiązania podatkowego - niezależnie od wniosku podatnika. Przepisy Ordynacji podatkowej wprost wskazują bowiem, że obowiązkiem organu podatkowego jest zaliczyć nadpłatę na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań. Zaliczenie takie odbywa się jedynie poprzez księgowe rozliczenie (potrącenie) nadpłaty z zaległościami podatkowymi / lub bieżącymi zobowiązaniami podatnika.
Przy warto pamiętać, że tego rodzaju rozliczenie nie jest obecnie potwierdzane postanowieniem wydawanym na rzecz podatnika. Warto jednak w takich sytuacjach przesłać podatnikowi krótkie pismo informacyjne, w którym wyjaśnione zostanie z jakich przyczyn nie jest możliwe zwrócenie mu nadpłaty zgodnie z żądaniem.

Podstawa prawna: art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej

W każdym przypadku, gdy organ podatkowy ma wątpliwość co do złożonej deklaracji podatkowej, może wezwać podatnika o przedłożenie wyjaśnień dotyczących treści tej deklaracji w ramach czynności sprawdzających.
Jest to procedura, w ramach której organ podatkowy wystosowuje jedynie wezwania co do treści złożonych deklaracji podatkowych. Nie wymaga ona wszczęcia (np. w drodze postanowienia) i formalnego zakończenia (np. w drodze decyzji / protokołu).

Podstawa prawna: art. 272-274a Ordynacji podatkowej