Choć zmiany przepisów ustawy o CIT w zakresie podatku u źródła nadal czekają na podpis Prezydenta, podmioty realizujące materialne płatności za granicę już myślą o tym, co zrobić, żeby WHT nie pobierać lub pobrać go w niższej stawce niż standardowe 19% czy 20%. Rozważania te można zatem sprowadzić do pytania: czy wystąpić po opinię zabezpieczającą, czy może płatnik powinien złożyć oświadczenie?

Przypomnijmy, od 2019 roku, płatności podlegające podatkowi u źródła na postawie art. 21 ust. 1 lub 22 ust. 1 ustawy o CIT, w kwocie przewyższającej rocznie 2 mln PLN do jednego kontrahenta będą podlegały podatkowi u źródła wg stawki 19% (dywidendy) lub 20% (odsetki, należności licencyjne, wynagrodzenie za wskazane usługi niematerialne). Płatnicy będą uprawnieni do zastosowania niższej stawki WHT (wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania) lub całkowitego zwolnienia z podatku u źródła (wynikającego z umowy albo dyrektyw – przy spełnieniu odpowiednich warunków) przy zabezpieczeniu płatności opinią urzędową albo właściwym oświadczeniem.

OPINIA ZABEZPIECZAJĄCA

Opinia zabezpieczająca stanowi swojego rodzaju indywidualną interpretację, potwierdzającą, że zagraniczny kontrahent (lub też polski odbiorca dywidendy wypłacanej przez inną polską spółkę) jest podmiotem kwalifikowanym do odbioru określonych płatności od polskiego płatnika bez WHT. Opinia może bowiem dotyczyć tylko tych płatności, które podlegają zwolnieniu z podatku u źródła na postawie dyrektywy o spółkach-matkach i spółkach-córkach (dywidendy wypłacane wspólnikom z min. 10% udziałem w spółce zależnej przez nieprzerwany okres co najmniej 2 lat) lub dyrektywy o odsetkach i należnościach licencyjnych (odsetki i należności licencyjne wypłacane spółkom-matkom, siostrom lub córkom, przy zachowaniu min. 25% udziałów przez nieprzerwany okres co najmniej 2 lat). Warto przy tym pamiętać, że oprócz warunków przewidzianych przez dyrektywę, polski ustawodawca wymaga od zagranicznych kontrahentów dodatkowo certyfikatu rezydencji oraz oświadczenia potwierdzającego fakt opodatkowania wszystkich swoich dochodów i że pozostaje on faktycznym odbiorcą tych płatności.  Pośrednio opinia potwierdza kilka innych okoliczności, o ile zostanie w ogóle wydana (o czym poniżej).

Z wnioskiem o wydanie opinii może wystąpić zagraniczny odbiorca płatności (lub też polski odbiorca dywidendy od polskiej spółki). Jeśli polski płatnik podnosi ekonomiczny ciężar WHT (poprzez ubruttowienie dokonywanych płatności), również on jest uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o opinię zabezpieczającą.

Wniosek o wydanie opinii powinien zachować formę przewidzianą przez „strukturę logiczną”, która będzie udostępniona online w Biuletynie Informacji Publicznej (treść na ten moment nieznana). Same przepisy nie mówią o żadnych dodatkowych załącznikach do wniosku o wydanie opinii, ale mając na uwadze fakt, jaki jest jej cel i co ma z niej wynikać oraz kiedy organ może odmówić jej wydania, wydaje się, że wskazane lub nawet konieczne będzie przedłożenie co najmniej następujących dokumentów:

  1. Certyfikat rezydencji zagranicznego kontrahenta,
  2. Odpis z KRS polskiego płatnika (potwierdzający fakt posiadania odpowiedniej ilości udziałów w kapitale spółki wypłacającej płatność),
  3. Oświadczenie zagranicznego kontrahenta, że jest on rzeczywistym odbiorcą otrzymywanych płatności,
  4. Oświadczenie zagranicznego kontrahenta, że podlega on opodatkowaniu od całości swoich dochodów,
  5. Informacja, że wysokość płatności do zagranicznego kontrahent ma charakter rynkowy.

Powyższe dokumenty/ informacje stanowią raczej minimum tego, co w praktyce może wymagać urzędnik. Ostateczna lista wymogów może być dostępna albo w ramach „struktury logicznej wniosku” albo będzie kształtować się wraz z praktyką rozpatrywania kolejnych wniosków przez urzędników. Można bowiem sobie wyobrazić, że organy poproszą przykładowo o deklaracje CIT zagranicznego kontrahenta za poprzednie lata (w celu udokumentowania, że podlega on opodatkowaniu CIT), czy analizy benchmarkingowe (w celu udowodnienia rynkowego charakteru płatności). Oświadczenie co do zgodności z prawdą faktów przedstawionych we wniosku o wydanie opinii zabezpieczającej jest zagrożone sankcją objętą regulacjami KKS.

Opinia wydawana jest w okresie 6 miesięcy przez urząd właściwy do obsługi podatników zagranicznych, a w przypadku polskich podatników (odbiorców dywidend podlegających zwolnieniu z opodatkowania) – urząd właściwy dla podatnika.

Wniosek o opinię zabezpieczającą podlega opłacie w wysokości 2,000 PLN. Opinia jest ważna przez okres trzech lat (od momentu jej wydania) lub do końca miesiąca, w którym doszło do zmiany istotnych okoliczności, które wpływają na niespełnienie warunków do zastosowania zwolnienia z opodatkowania WHT.

Organ może odmówić wydania opinii zabezpieczającej w następujących sytuacjach: 1) warunki do zastosowania zwolnienia z WHT nie są spełnione, 2) istnieją uzasadnione wątpliwości co do zgodności ze stanem rzeczywistym dołączonej do wniosku dokumentacji lub oświadczenia podatnika, że jest on faktycznym odbiorcą płatności, 3) istnieją uzasadnione przypuszczenia, że płatność do kontrahenta jest dokonywana w celu unikania opodatkowania (z naruszeniem przepisów o dużym lub małym GAAR), 4) istnieją uzasadnione przypuszczenia, że podatnik nie prowadzi rzeczywistej działalności. Uzyskując opinię zabezpieczającą, podatnik nie tylko potwierdza fakt, że spełnia warunki do zastosowania zwolnienia z WHT, ale również otrzymuje od urzędu potwierdzenie, że otrzymywane płatności nie są postrzegane jako dokonywane w celu uniknięcia opodatkowania.

OŚWIADCZENIE PŁATNIKA

Oświadczenie płatnika jest instytucją przewidzianą dla wszelkiego rodzaju płatności podlegających opodatkowaniu niższą stawką WHT/ zwolnieniu z WHT bądź niepobrania WHT. W praktyce, oświadczenie będzie możliwe do zastosowania w przypadku płatności do kontrahentów będących rezydentami w krajach, z którymi Polska podpisała odpowiednie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub będących rezydentami krajów członkowskich UE pozostających w odpowiednim stosunku powiązania (o którym mowa przy okazji opinii zabezpieczającej) wymaganym do zastosowania zwolnienia z dyrektyw UE.

Decydując się na jej zastosowanie, płatnik dokonujący zagranicznej płatności (lub wypłaty dywidendy do polskiego udziałowca), na własną odpowiedzialność (w przypadku oświadczenia nieprawdy, KKS przewiduje odpowiednie sankcje wobec członków zarządu składających oświadczenie), potwierdza, że: 1) posiada dokumenty przewidziane przez regulacje ustawy o CIT umożliwiające zastosowanie obniżonej stawki WHT/ zwolnienia z WHT, 2) nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania obniżonej stawki WHT/ zwolnienia z WHT.

W praktyce powyższe oznacza, że polski płatnik musi posiadać w wariancie minimum:
  • Certyfikat rezydencji zagranicznego kontrahenta,
  • Oświadczenie zagranicznego kontrahenta, że podlega on opodatkowaniu od całości swoich dochodów oraz że jest faktycznym odbiorcą otrzymywanych płatności (dla płatności zwolnionych z WHT na podstawie dyrektyw UE),
  • Informację, że zagraniczny kontrahent spełnia warunki zastosowania zwolnienia z opodatkowania WHT – dla płatności podlegających takiemu zwolnieniu na postawie dyrektyw UE,
  • Informację, że zagraniczny kontrahent prowadzi rzeczywistą działalność w kraju swojej rezydencji.

Oświadczenie płatnika należy złożyć najpóźniej w dniu dokonania płatności na rzecz zagranicznego kontrahenta (chociaż informacje o poborze / braku poboru WHT do urzędu skarbowego składa się dopiero w miesiącu kolejnym).

Treść oświadczenia również powinna odpowiadać „strukturze logicznej”, która będzie udostępniona online w Biuletynie Informacji Publicznej (treść na ten moment również jest nieznana).

W przeciwieństwie do opinii zabezpieczającej, oświadczenie płatnika nie wymusza żadnej natychmiastowej konfrontacji jego treści z urzędnikami administracji skarbowej (aż do czasu ewentualnej kontroli), przez co tworzy dłuższy stan niepewności co do uznania jego treści za prawidłową przez organy podatkowe.

Warto też zwrócić uwagę na zapisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania czy zapisy art. 21 ust. 7 ustawy o CIT. Mówią one bowiem, że jeżeli odsetki (należności licencyjne lub należności za usługi niematerialne) wypłacane do podmiotu powiązanego za granicą są na nierynkowym poziomie (wyższe niż gdyby były wypłacane do podmiotu niepowiązanego) to preferencyjna stawka WHT lub zwolnienie z WHT mogłyby nie mieć zastosowanie. Można zatem przypuszczać, że zarówno składając wniosek o wydanie opinii zabezpieczającej jak i oświadczenie płatnika pośrednio potwierdza się, iż rozliczenia płatności odsetkowych, należności licencyjnych czy należności wynikających z usług niematerialnych są na poziomie rynkowym.

Podsumowując, taktyka, kiedy wystąpić o opinię, zaś kiedy polegać na oświadczeniu, będzie pochodną bardzo wielu czynników. Po pierwsze, opinia nie będzie dostępna dla wszystkich rodzajów płatności. Czy jednak zawsze warto będzie narażać lokalny zarząd do poświadczenia szeregu nie zawsze oczywistych danych dotyczących innego podmiotu (w szczególności, w przypadku braku stałych relacji gospodarczych i niepełnej transparentności struktury zagranicznego kontrahenta) – to kwestia do analizy i oceny również ryzyka biznesowego.

Zobacz również wcześniejsze wpisy dotyczące zmian w podatku u źródła:

[#WHT2019 1/8] Podatek u źródła – czas przygotować się na zmiany

[#WHT2019 2/8] Podatek u źródła – co tak naprawdę może być opodatkowane

[#WHT2019 3/8] Podatek u źródła – co oznacza należyta staranność płatnika?