TSUE w wyroku z 9 września 2021 r. w sprawie C‑855/19 rozstrzygnął wątpliwości polskich organów podatkowych w zakresie zgodności z prawem Unii Europejskiej art. 103 ust. 5a ustawy o VAT i stwierdził, że regulacja ta jest niezgodna z Dyrektywą VAT.

Warto przypomnieć, że art. 103 ust. 5a ustawy o VAT został wprowadzony w celu walki z szarą strefą w obrocie paliw i dotyczy przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia określonych paliw, w ramach którego podatnik jest zobowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

  • w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego w odpowiednim zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych – jeżeli towary nabywane są wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym;
  • w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;
  • z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju, jeżeli są one przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym.

Czego dotyczyła sprawa rozpatrywana przez TSUE

Spółka dokonała wewnątrzwspólnotowych nabyć oleju napędowego objętego kodem CN 2710 19 43, które odpowiadały nabyciu z art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT – wprowadzenie do składu podatkowego towarów z terytorium innego państwa członkowskiego. Spółka nie zapłaciła VAT należnego za te nabycia w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia towarów do składu podatkowego na terytorium kraju, jednocześnie nie składając miesięcznej deklaracji dotyczącej tych nabyć w terminie do piątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek ich zapłaty.

W związku z niedopełnieniem przez Spółkę ustawowych obowiązków związanych z nabyciem wewnątrzwspólnotowym oleju napędowego, organ podatkowy, tytułem zaległości podatkowych za grudzień 2016 r. nałożył na Spółkę obowiązek natychmiastowej zapłaty należnego VAT powiększonego o odsetki za zwłokę. WSA w Bydgoszczy podtrzymał stanowisko organu i oddalił skargę Spółki.

Wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego i pytania prejudycjalne

Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrując skargę kasacyjną od tego wyroku, podjął wątpliwość czy ustanowienie w art. 103 ust. 5a ustawy o VAT krótszych terminów płatności VAT dla WNT paliw jest zgodny z art. 110 TSUE oraz art. 273 Dyrektywy VAT, czego dotyczyło pierwsze pytanie.

Drugie pytanie dotyczyło ewentualnego stwierdzenia niezgodności przepisu z art. 103 ust. 5a ustawy o VAT z art. 69 Dyrektywy VAT w tym zakresie, że VAT od nabyć wewnątrzwspólnotowych paliw może być pobrany nawet przed powstaniem obowiązku podatkowego, o którym jest mowa właśnie w art. 69 Dyrektywy VAT.

W trzecim pytaniu NSA zapytał TSUE o to czy zaliczka na VAT w rozumieniu art. 206 Dyrektywy VAT, nieuiszczona w terminie, traci swój byt prawny z końcem okresu rozliczeniowego podatku, na którego konto ma zostać uiszczona.

Zdaniem NSA, w przypadku, kiedy płatności podatku, mają charakter odrębnej konstrukcji przyspieszonego poboru VAT, to obowiązek ich uiszczenia przed terminem powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 69 Dyrektywy VAT, pozostaje w sprzeczności z tymi przepisami, ponieważ brak jest podstawy do wymagania płatności VAT przed powstaniem obowiązku podatkowego. Zdaniem NSA przepis ten mógłby być zgodny z przepisami Dyrektywy w przypadku, gdyby dotyczył sytuacji, gdy płatności zostaną uznane za zaliczki w rozumieniu art. 206 Dyrektywy VAT.

Rozstrzygnięcie TSUE

W rozstrzygnięciu TSUE potwierdza, za opinią rzecznika generalnego, że w pierwszej kolejności należy rozróżnić pojęcie powstania obowiązku podatkowego, wymagalności oraz obowiązku zapłaty, które stanowią trzy kolejne etapy procesu poboru podatku. Pojęcia te są jednak powiązane w ten sposób, że obowiązek zapłaty VAT powstaje, gdy podatek ten stał się wymagalny, a wymagalność zależy od wystąpienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego.

W odniesieniu do nabyć wewnątrzwspólnotowych VAT staje się wymagalny dopiero w chwili wystawienia faktury lub nie później niż piętnastego dnia miesiąca, następującego po miesiącu, w którym miało miejsce zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego, w przypadku, gdy faktura nie została wystawiona przed tą datą. W tym kontekście zdaniem TSUE niezgodna z przepisami Dyrektywy VAT jest konieczność zapłaty VAT przed momentem, kiedy podatek ten stanie się wymagalny na gruncie unijnych przepisów, czyli tak jak przewiduje art. 103 ust. 5a ustawy o VAT.

TSUE, odnosząc się do zagadnienia zaliczek, uznał ponadto, że faktycznie państwa członkowskie mają możliwość (na podstawie art. 206 zdanie drugie Dyrektywy VAT) odstąpienia od zasady płatności przy składaniu deklaracji okresowej i poboru zaliczki, o tyle, o ile podatek ten stał się wymagalny. Trybunał podkreśla jednak, że przepisy unijne pozwalają na przyspieszenie terminu płatności, nie zaś na przyspieszenie terminu wymagalności podatku.

Następstwa wyroku

Wnioski płynące z orzeczenia o niezgodności z Dyrektywą ww. przepisów VAT z „pakietu paliwowego”, niosą za sobą doniosłe konsekwencje. Branża paliwowa wyraża obawy, że zniesienie mechanizmu 5-dniowego VAT zachęci do ponownego wzrostu szarej strefy w wewnątrzunijnym obrocie paliwami. Przed polskim ustawodawcą powstało zatem niełatwe zadanie modyfikacji przepisów krajowych w taki sposób, aby były one zgodne z przepisami unijnymi z jednoczesnym zachowaniem dotychczasowych skutków uszczelniania systemu w zakresie zapobiegania oszustwom VAT na transgranicznym rynku paliw.

Z drugiej strony, wyrok ten skłania do analizy zasadności pobieranych odsetek z tytułu opóźnień w płatności zaliczek na VAT od WNT określonych paliw i w wielu przypadkach może być podstawą do stwierdzenia nadpłaty, czy też do wznowienia postępowań zakończonych decyzją ostateczną lub prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego.

 

Zobacz także:

>> Szóste z rzędu wyróżnienie „Poland Transfer Pricing Firm of the Year” w rękach CRIDO