W opublikowanych 9 lipca 2025 r. Objaśnieniach Ministra Finansów[1] potwierdzono możliwość zastosowania względem płatności opodatkowanych podatkiem u źródła (WHT) koncepcji look-through approach (LTA). Klauzula ta umożliwia, przy spełnieniu określonych warunków, zastosowanie preferencji podatkowej (zwolnienia lub obniżonej stawki WHT) również wtedy, gdy rzeczywisty właściciel (beneficial owner – BO) należności nie jest jej bezpośrednim odbiorcą, ale jest mu ona przekazywana przez łańcuch pośredników.

(Dalsza część artykułu pod materiałem wideo)

Zobacz film: Objaśnienia MF w sprawie Beneficial Owner (WHT) – game changer czy nihil novi?

Ministerstwo Finansów opublikowało długo oczekiwane objaśnienia podatkowe dotyczące kluczowego pojęcia w podatku u źródła (WHT) – Beneficial Owner (BO). Wokół tego zagadnienia przez lata narosło wiele mitów, niepewności interpretacyjnych i kontrowersji praktycznych. Czy najnowszy dokument MF to prawdziwy „game changer”? A może jedynie uporządkowanie znanych wcześniej tez?

W praktyce może jednak dochodzić do sytuacji, w których nawet jeśli zostaną spełnione przesłanki zastosowania LTA, to może być ono niemożliwe. Przykładem są sytuacje, w których nie ma pewności co do tego, czy płatność zostanie rzeczywiście przekazana dalej, aż do BO. W konsekwencji nie wiadomo wówczas, czy przychód z tytułu należności wykaże jej rzeczywisty właściciel, czy też jej bezpośredni odbiorca.

W takiej sytuacji Objaśnienia przewidują dodatkową możliwość zastosowania preferencji w rozliczeniach WHT – na podstawie rozszerzonego zakresu podmiotowego badania warunku BO.

Kiedy można zastosować Rozszerzone badanie BO?

Aby móc skorzystać z Rozszerzonego badania BO konieczne jest ustalenie, czy spełnione są warunki dla zastosowania LTA, tj.:

  • BO nie jest bezpośrednim odbiorcą płatności – otrzymuje ją przez łańcuch pośredników,
  • każdy z pośredników spełnia właściwe dla rodzaju danej płatności i jej podstawy prawnej[2] warunki przewidziane dla zastosowania preferencji w WHT[3],
  • gdyby hipotetyczna płatność była przekazana dalej, płatności pozostałyby tożsame rodzajowo.

Dodatkowo, zarówno BO, jak i wszyscy pośrednicy powinni mieć siedzibę na obszarze objętym tą samą preferencją, czyli:

  • na terytorium UE/EOG – w przypadku preferencji stosowanych na podstawie Dyrektywy PS lub Dyrektywy IR,
  • w państwie-stronie właściwej UPO - w przypadku preferencji stosowanych na podstawie UPO.

Ponadto w Objaśnieniach zastrzeżono, że Rozszerzone badanie BO jest możliwe jedynie w odniesieniu do podmiotu, do którego płatność została wypłacona.

Na czym polega Rozszerzone badanie BO?

Rozszerzone badanie BO w zasadniczej części przypomina standardową analizę statusu BO. Rzeczywisty właściciel, który otrzyma płatność od pośredników musi:

  • otrzymywać płatność dla własnej korzyści, w tym samodzielnie decydować o jej przeznaczeniu,
  • nie być zobowiązanym do przekazania płatności kolejnemu podmiotowi lub wykorzystania płatności na korzyść innego podmiotu,
  • prowadzić rzeczywistą działalność gospodarczą.

Różnicą jest natomiast konieczność wykazania tzw. przesłanki pośrednika ze względu na hipotetyczną płatność.

Dotyczy to okoliczności, w których decydowanie o przeznaczeniu należności odbywa się „z poziomu” podmiotu, który bezpośrednio uzyskuje należność od płatnika. W takiej sytuacji podmiot ten sam nie jest BO, a jedynie pośrednikiem, wobec którego BO posiada uprawnienie aby żądać przekazania płatności. Uprawnienia takie mogą wynikać np. z umowy pożyczki lub posiadania udziałów umożliwiających samodzielne podejmowanie decyzji o wypłacie dywidendy.

Na jakie praktyczne potrzeby biznesowe odpowiada Rozszerzone badanie BO?

W praktyce Rozszerzone badanie BO może służyć jako ułatwienie rozliczeń dla struktur finansowych, w których stosowane jest finansowanie wewnątrzgrupowe, oraz dla struktur wykorzystujących spółki celowe, utworzone w celu zabezpieczenia finansowania inwestycji. Dzięki Rozszerzonemu badaniu BO płatnik może nadal – przy zachowaniu należytej staranności – zastosować zwolnienie lub obniżoną stawkę WHT nawet wtedy, gdy bezpośredni odbiorca płatności nie spełnia warunku rzeczywistego właściciela, ale spełnia go inny podmiot z grupy kapitałowej, znajdujący się na tym samym obszarze.

[1] Objaśnienia podatkowe z 3 lipca 2025 r. dotyczące stosowania tzw. klauzuli rzeczywistego właściciela dla celów podatku u źródła.

[2] W przypadku gdy BO jest rezydentem państwa członkowskiego UE/EOG może to być dyrektywa Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (przekształcenie) (dalej: Dyrektywa PS) lub dyrektywa Rady 2003/49/WE z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego do odsetek oraz należności licencyjnych między powiązanymi spółkami różnych Państw Członkowskich (dalej: Dyrektywa IR). W przypadku podmiotu będącego rezydentem państwa trzeciego będzie to właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: UPO).

[3] Warunki te dotyczą m.in. posiadania przez podmiot otrzymujący płatność określonego pakietu udziałów w podmiocie bezpośrednio wypłacającym mu należność, bądź – w przypadku Dyrektywy PS i Dyrektywy IR – efektywnego opodatkowania należności w UE/EOG. Szczegółowo o warunkach dotyczących poszczególnych płatności informowaliśmy w jednym z poprzednich wpisów dotyczących klauzuli look-through approach.

Zapoznaj się z pełną ofertą: Podatek u źródła