Pomocnicza działalność lokalnego podmiotu to jeszcze nie zakład podatkowy – ważne orzeczenie NSA

4 września 2025 r. Naczelny Sąd Administracyjny[1] – w wyroku wydanym w sprawie naszego Klienta (sygn. akt II FSK 88/23) jednoznacznie potwierdził, że samo wsparcie operacyjne – bez pełnomocnictwa, bez negocjacji, bez decyzyjności – nie może skutkować powstaniem zakładu podatkowego w Polsce.

Sprawa dotyczyła zagranicznego przedsiębiorstwa, które korzystało z usług polskiego podmiotu w zakresie wsparcia operacyjnego. Choć współpraca miała charakter czysto biznesowy, dla rozwiania wszelkich wątpliwości podatkowych zagraniczny podmiot wystąpił z wnioskiem o interpretację indywidualną. Mimo że stan faktyczny wydawał się klarowny, konieczne okazało się przejście pełnej ścieżki sądowej – aż do rozpoznania sprawy przez NSA.

Wskazany wyrok NSA to nie tylko rozstrzygnięcie konkretnej sprawy podatkowej – to przede wszystkim istotny głos w kształtującej się linii orzeczniczej dotyczącej zakładu podatkowego w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania[2].

(Dalsza część artykułu pod materiałem wideo)

Zobacz film: Czas trwania kontroli podatkowej i celno-skarbowej

Czas trwania kontroli podatkowej i celno-skarbowej to istotna kwestia dla każdego kontrolowanego podatnika. Każda kontrola bowiem zakłóca bieżące funkcjonowanie danego podmiotu. Zapraszamy na film, który przybliża stosowne przepisy Ordynacji Podatkowej w tym zakresie.

Czego dotyczył spór?

Zagraniczny podmiot z siedzibą w Holandii korzystał z usług polskiej firmy, która wspierała go w pozyskiwaniu informacji rynkowych – m.in. dotyczących cen, jakości i dostępności surowców. Polski podmiot nie posiadał pełnomocnictwa do zawierania umów, nie uczestniczył w negocjacjach, nie zatwierdzał warunków współpracy i nie podpisywał dokumentów. Jego rola sprowadzała się do przekazywania informacji zgodnie z wytycznymi zagranicznego kontrahenta.

Rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej[3] uznał jednak, że działalność polskiego podmiotu prowadzi do powstania zakładu podatkowego w Polsce. W niekorzystnej dla podatnika interpretacji powołał się m.in. na jego kluczową (w ocenie Dyrektora KIS) rolę w procesie zawierania umów, zależność ekonomiczną oraz fakt świadczenia usług wyłącznie na rzecz jednego kontrahenta.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach nie podzielił tej oceny i uchylił interpretację indywidualną[4]. Organ wniósł skargę kasacyjną, którą NSA oddalił, potwierdzając stanowisko sądu pierwszej instancji.

Kiedy powstaje zakład podatkowy?

Zakład podatkowy może powstać nie tylko wtedy, gdy zagraniczny przedsiębiorca posiada w Polsce stałą placówkę, lecz także w sytuacji, gdy działa za pośrednictwem osoby trzeciej – tzw. zależnego przedstawiciela. Konstrukcja ta została przewidziana w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania i opiera się na czterech kluczowych warunkach, które muszą być spełnione łącznie.

Po pierwsze, musi istnieć osoba – fizyczna lub prawna – która działa w Polsce na rzecz zagranicznego przedsiębiorstwa. Sam fakt świadczenia usług nie jest wystarczający, ale stanowi punkt wyjścia do dalszej analizy.

Po drugie, osoba ta musi posiadać uprawnienie do zawierania umów w imieniu zagranicznego podmiotu i faktycznie z tego uprawnienia korzystać w sposób zwyczajowy.

Zgodnie z trzecią przesłanką, działalność nie może mieć jedynie pomocniczego lub przygotowawczego charakteru. Wreszcie, osoba działająca na rzecz zagranicznego przedsiębiorstwa nie może być uznana za niezależnego przedstawiciela. Oznacza to, że musi istnieć pewien stopień podporządkowania – ekonomicznego, organizacyjnego lub operacyjnego – który wyklucza samodzielność w podejmowaniu decyzji.

Spełnienie wszystkich tych warunków jednocześnie może skutkować uznaniem, że zagraniczna firma posiada w Polsce zakład podatkowy, co wiąże się z obowiązkiem rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium RP.

Dlaczego NSA uznał, że zakład nie powstał?

W ocenie NSA w sprawie nie doszło do powstania zakładu podatkowego w formie zależnego przedstawiciela, ponieważ nie zostały spełnione kluczowe przesłanki określone w UPO.

Polski podmiot – choć wspierał zagranicznego kontrahenta operacyjnie – nie posiadał kompetencji do reprezentowania go w sensie prawnym. Nie uczestniczył w negocjacjach, nie zatwierdzał warunków współpracy, nie podpisywał umów. Jego rola miała charakter informacyjny, nie decyzyjny, co wykluczało możliwość uznania go za przedstawiciela działającego w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa.

Dodatkowo sąd uznał, że działania polskiego podmiotu miały charakter pomocniczy i przygotowawczy – sprowadzały się do zbierania danych rynkowych i przekazywania ich zgodnie z instrukcjami. Tego rodzaju aktywność, choć istotna z punktu widzenia operacyjnego, nie stanowi samodzielnej działalności gospodarczej prowadzonej w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa.

Wreszcie, czwarta przesłanka – dotycząca niezależności – została oceniona na korzyść podatnika. NSA wskazał, że mimo świadczenia usług wyłącznie na rzecz jednego kontrahenta, relacja między stronami miała charakter typowej współpracy biznesowej. Konstrukcja wynagrodzenia, raportowanie oraz przekazywanie wytycznych nie świadczyły o podporządkowaniu czy braku autonomii. Tym samym, polski podmiot zachował status niezależnego przedstawiciela, co wykluczało możliwość uznania go za zakład podatkowy.

Co więcej NSA, podkreślił, że organ podatkowy nie może domniemywać istnienia okoliczności faktycznych, które nie wynikają z treści wniosku o interpretację. Tego rodzaju praktyka narusza zasadę związania organu stanem faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę i nie może stanowić podstawy do formułowania niekorzystnych dla podatnika wniosków.

Wyrok wpisuje się w linię orzeczniczą NSA

Wyrok z 4 września 2025 r. nie stanowi wyjątku – wpisuje się w kształtującą się linię orzeczniczą, w której sądy administracyjne wyraźnie rozgraniczają działania pomocnicze od decyzyjnych i podkreślają znaczenie faktycznego zakresu współpracy między podmiotami.

Przykładowo, w wyroku z 11 lutego 2025 r. (sygn. akt II FSK 610/22) NSA uznał, że nawet jeśli pracownik odgrywa istotną rolę w doprowadzeniu do zawarcia umów, to brak pełnomocnictwa oraz udziału w negocjacjach wyklucza możliwość uznania go za przedstawiciela działającego w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa.

Podobne wnioski płyną z wyroku z 1 czerwca 2022 r. (sygn. akt II FSK 2696/19), w którym NSA wskazał, że brak kontroli, instrukcji oraz samodzielne działanie polskiego podmiotu we własnym imieniu wykluczają uznanie go za zależnego przedstawiciela

Wszystkie te orzeczenia – w tym najnowszy wyrok z września 2025 r. – prowadzą do jednego wniosku: nie każda forma lokalnego wsparcia operacyjnego prowadzi do powstania zakładu podatkowego.

Podsumowanie

Wyrok NSA z 4 września 2025 r. ma istotne znaczenie nie tylko dla stron postępowania, ale również dla szerszego grona zagranicznych przedsiębiorców korzystających ze wsparcia lokalnych podmiotów. Stanowi kolejny głos w kształtującej się linii orzeczniczej, w której sądy administracyjne konsekwentnie wskazują, że samo wsparcie operacyjne nie przesądza jeszcze o powstaniu zakładu podatkowego.

Sąd przypomniał przy tym, jak ważne jest precyzyjne dokumentowanie relacji biznesowych, w szczególności zakresu kompetencji lokalnych partnerów oraz charakteru ich działań. Wyrok ten pokazuje, że granica między działalnością pomocniczą a decyzyjną może być cienka, ale jej przekroczenie musi wynikać z konkretnych, udokumentowanych okoliczności – nie z domniemań organu.

Dla przedsiębiorców planujących lub prowadzących działalność transgraniczną, orzeczenie NSA stanowi nie tylko potwierdzenie dotychczasowej praktyki, ale również praktyczne narzędzie do oceny ryzyka podatkowego.

[1] Dalej jako: „NSA”.

[2] Dalej jako: „UPO”.

[3] Dalej jako: „Dyrektor KIS” lub „Organ”.

[4] Wyrok z 18 października 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 915/226.