Przygotowanie rocznego rozliczenia PIT pracownika, który cały rok wykonywał obowiązki służbowe w Polsce, nie powinno nastręczać większych trudności. Szczególnie po uruchomieniu w tym roku przez MF portalu „Twój e-PIT”. Nieskomplikowane rozliczenia (PIT-37) zostały bowiem przygotowane przez fiskusa. Schody pojawiają się w bardziej skomplikowanych przypadkach, np. przy rozliczaniu osób delegowanych (PIT-36, który nie został wstępnie przygotowany przez organy podatkowe) lub w odniesieniu do rozliczeń, w których podatnicy mają prawo do pewnych preferencji (np. odliczeń).

W odniesieniu od osób delegowanych kluczową kwestią przy określaniu zakresu obowiązku podatkowego takich osób jest ustalenie jej rezydencji podatkowej. W tym kontekście należy określić miejsce przebywania tej osoby w poszczególnych dniach danego roku, jak również zlokalizować jej centrum interesów osobistych i ekonomicznych. W razie prób uznania za rezydenta podatkowego osoby delegowanej przez obydwa kraje zastosowanie znajduje odpowiedni artykuł (najczęściej art. 4) właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO).

Po ustaleniu rezydencji podatkowej osoby delegowanej jesteśmy w stanie określić zakres jej obowiązku podatkowego zarówno w kraju macierzystym, jak i kraju przyjmującym. Zasady dotyczące opodatkowania dochodów z umowy o pracę uregulowane są zwykle w art. 15 danej UPO („praca najemna”).

Zgodnie z ogólną zasadą przedstawianą w art. 15 poszczególnych UPO dochody z umowy o pracę podlegają opodatkowaniu jedynie w państwie rezydencji podatnika, chyba że praca wykonywana jest na terytorium drugiego państwa. Niemniej, nawet w takiej sytuacji prawo do opodatkowania dochodów z umowy o pracę pozostawać będzie jedynie po stronie państwa rezydencji pracownika, w sytuacji gdy określone poniższe warunki zostaną spełnione:
  1. pobyt na terytorium państwa przyjmującego nie jest dłuższy niż 183 dni w danym roku / w danym dwunastomiesięcznym okresie,
  2. wynagrodzenie wypłacane jest przez lub w imieniu pracodawcy, który nie ma siedziby w państwie przyjmującym,
  3. wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę pracodawcy położoną w państwie przyjmującym.
Jeżeli podatnik pozostał polskim rezydentem i dojdziemy do wniosku, że dochód z umowy o pracę danej osoby delegowanej podlega opodatkowaniu tylko w państwie rezydencji (w Polsce), rozliczenie tych dochodów nie powinno sprawiać większych trudności.

Z zupełnie odmienną sytuacją mamy do czynienia wtedy, kiedy UPO przyznaje prawo do opodatkowania dochodów z umowy o pracę obydwu państwom. W takim wypadku przede wszystkim należy zaangażować we współpracę zagranicznego doradcę podatkowego, który zajmie się rozliczeniem dochodów z umowy o pracę osoby delegowanej w kraju przyjmującym.

Następnie należy określić właściwą metodę unikania podwójnego opodatkowania: metodę odliczenia proporcjonalnego lub metodę wyłączenia (w znakomitej większości przypadków: metodę wyłączenia z progresją). W zależności od metody unikania podwójnego opodatkowania w polskim zeznaniu podatkowym osoby delegowanej zostanie uwzględniony dochód podlegający opodatkowaniu w państwie przyjmującym, bądź zarówno dochód opodatkowany zagranicą, jak i uiszczony od tego dochodu zagraniczny podatek.

Pamiętajmy również o zwolnieniach / ulgach, które mogą mieć zastosowanie do rozliczeń PIT osób delegowanych, takich jak:
  • ulga „abolicyjna” (która de facto zrównuje sytuację osób delegowanych do państw, z którymi obowiązuje metoda odliczenia proporcjonalnego z osobami delegowanymi do państw, z którymi obowiązuje metoda wyłączenia);
  • zwolnienie z PIT przychodów pracowników delegowanych będących polskimi rezydentami podatkowymi za każdy dzień pobytu za granicą (30% wysokości stosownej diety);
  • odliczenie od dochodu / podatku, pod pewnymi warunkami, składek na ubezpieczenia społeczne / ubezpieczenie zdrowotne zapłaconych w państwie przyjmującym należącym do UE / EOG.
Nieco odmiennie będzie wyglądało rozliczenie osoby, która na skutek wyjazdu utraciła polską rezydencję. W takim wypadku podatnik zobowiązany jest opodatkować w Polsce jedynie dochody z tzw. polskich źródeł, natomiast dochody ze źródeł zagranicznych np. z pracy wykonywanej za granicą nie muszą być w Polsce deklarowane. Tym samym nie ma konieczności unikania podwójnego opodatkowania w Polsce.

Końcowo należy przypomnieć, że przy analizie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania warto mieć na uwadze Konwencję MLI, której zapisy mogą modyfikować poszczególne umowy międzynarodowe (po przystąpieniu do Konwencji poszczególnych państw).

Zobacz także: