Odliczenie VAT w zakupach krajowych – bez tajemnic, a jednak w TSUE?

Ogólna zasada VAT dotycząca prawa do odliczenia sprowadza się do umożliwienia podatnikowi obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia usług lub towarów, które są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy pamiętać, że prawo do odliczenia jest ograniczone czasowo co powoduje, że podatnik może rozpoznać zakup „na bieżąco” lub poprzez dokonanie korekty deklaracji.

(Dalsza część artykułu pod materiałem wideo)

Zobacz film edukacyjny: Transakcje towarowe

Zapraszamy na film opowiadający o zasadach dokumentowania transakcji towarowych na potrzeby zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie i WDT.

Kiedy podatnik może odliczyć VAT?

Podstawowy model realizowania prawa do odliczenia sprowadza się do tego, że podatnik może dokonać odliczenia w okresie, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). W myśl tego przepisu zasadne jest pytanie, czy podatnik może odliczyć VAT nie mając faktury?

Aktualne polskie przepisy związane z krajowymi zakupami zakładają bowiem, że odliczenie (i) nastąpi w okresie gdy rozliczany jest VAT należny, ale (ii) nie wcześniej niż za okres, w którym otrzymano fakturę dokumentującą sprzedaż (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT), zatem samo spełnienie przesłanek materialnych nie jest wystarczające, aby móc zrealizować swoje prawo do odliczenia. Efektywnie więc, w polskiej praktyce od podatnika wymaga się posiadania faktury, aby zwiększyć poziom odliczenia VAT.

Ustawodawca przewidział również duże administracyjne ułatwienie związane z korzystaniem z tego prawa dla sytuacji, w której z dowolnych przyczyn (długa ścieżka akceptacji wewnętrznej, późny wpływ faktury, czas potrzebny na wyjaśnienie wątpliwości co do możliwości ujęcia dla VAT) odliczenie nie nastąpi w pierwszym możliwym okresie. Jeśli podatnik nie dokona odliczenia w podstawowym terminie, odliczenie może zostać dokonane „na bieżąco” w deklaracji za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych lub w przypadku podatnik rozliczającego się kwartalnie w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych – bez potrzeby korygowania złożonych już deklaracji.

Opóźniona faktura a prawo do odliczenia?

Furtka zawarta w polskich przepisach jest jednak mocno ograniczona czasowo. Jak bowiem ująć fakturę zakupową dla VAT, gdy podatnik otrzyma ją ze znacznym opóźnieniem.

Przykładowo podatnik nabywa towary w styczniu 2025 r. i wtedy też powstaje obowiązek podatkowy dla tej dostawy, a sprzedawca wystawia fakturę. Co do zasady, podatnik może dokonać odliczenia w deklaracji za styczeń lub w jednej z trzech kolejnych deklaracjach, a więc za luty, marzec i kwiecień 2025 r. Podatnik otrzymuje od kontrahenta fakturę jednak w maju 2025 r.

Powyższy przykład prowadzi do dwóch wątpliwości.

w jaki sposób należy odliczyć VAT? Czy podatnik powinien ująć taki zakup „na bieżąco” czy może dokonać korekty deklaracji i ująć taki zakup wstecznie?
jeśli „na bieżąco” – jaki jest termin na dokonanie tej czynności? Czy może ująć taki zakup w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę (maj 2025 r.), czy może w tym okresie i jednym z trzech następujących okresach (czerwiec, lipiec, sierpień 2025 r.)?

Na pierwszy rzut oka odpowiedź wydaje się jasna. Dogłębna analiza powyższych pytań prowadzi jednak do wniosku, że nie są one pozbawione sensu, gdyż dotyczą jednego z kluczowych fundamentów systemu VAT – prawa do odliczenia. Warto również zauważyć, że zasygnalizowane kwestie budzą wśród podatników wątpliwości czego dowodem jest zapytanie wystosowane do Ministerstwa Finansów w 2020 r., a także wydane przez Ministerstwo Finansów objaśnienia podatkowe dotyczące pakietu rozwiązań „Slim VAT” czy też działalność interpretacyjna organów podatkowych, przykładowo w tym temacie interpretacja indywidualna z 14 maja 2014 r. sygn. IPPP3/443-177/14-2/LK bądź interpretacja indywidualna z 11 grudnia 2018 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.675.2018.1.JO.

Szczęśliwie dla podatników, ponieważ jeszcze w niedawnej interpretacji indywidualnej z 10 grudnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.418.2024.1.MPU Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej kontynuuje liberalne stanowisko, które sprowadza się do tego, że podatnik ma prawo do odliczenia VAT w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są trzy warunki:

powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT),
doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT),
podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję (art. 86 ust. 10b ustawy o VAT).

Dodatkowa opcja do weryfikacji przez TSUE

Niemniej jednak kolejne wątpliwości co do terminu na odliczenie VAT nadal pozostają, co możemy zauważyć w pytaniu prejudycjalnym wystosowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Na poziomie unijnym rozstrzygnięte zostanie, czy podatnik ma prawo do odliczenia już w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, nawet jeżeli fakturę otrzyma w kolejnym okresie rozliczeniowym, jednak nie później niż przed upływem terminu, w którym strona złoży deklarację VAT za ten okres, w którym powstał obowiązek podatkowy.

TSUE – patrząc na zasadę neutralności VAT, w sytuacji braku ryzyka nadużycia VAT – rozważy, czy podatnik może odliczyć VAT w powyższym przypadku jeszcze w rozliczeniu stycznia 2025 r., czy jednak – najwcześniej za luty 2025 r.

Litera prawa czy duch regulacji?

Mając na uwadze aktualne podejście organów podatkowych, które łączą termin na odliczenie VAT z okolicznością otrzymania faktury, stosowanie dotychczas najpopularniejszego podejścia z pewnością jest najmniej kontrowersyjne. W konsekwencji termin na odliczenie VAT w praktyce podatników (i w oczekiwaniu organów) zaczyna biec w miesiącu, w którym podatnik otrzyma fakturę VAT i w przypadku podatnika rozliczającego się miesięcznie obejmuje również trzy następne okresy rozliczeniowe.

Zespoły podatkowo-księgowe i wdrożeniowcy rozwiązań podatkowych powinni przyjrzeć się zasygnalizowanemu tematowi – wyrok Trybunału może doprowadzić do zmiany podejścia dotyczącego rozpoczęcia biegu terminu prawa do odliczenia VAT. O ile przy bieżących rozliczeniach ujęcie faktury zgodnie z praktyką o miesiąc później (gdy otrzymano fakturę) nie jest istotnym obciążeniem finansowym, o tyle przy kwotowo dużych transakcjach (np. zakup nieruchomości) wcześniejsze ujęcie może dać istotną poprawę płynności finansowej (lepszy cashflow / mniejsze koszty finansowe).

Gdyby TSUE zaakceptował opcję ujmowania faktur za okres realizacji transakcji, o ile samą fakturę otrzymano przed terminem na raportowanie VAT, z pewnością zmniejszy to stres związany z implementacją KSeF, który już widać w dyskusjach o wdrożeniu KSeF pomiędzy podmiotami powiązanymi – sprzedawcy fakturujący transakcje miesięcznie ze spokojem mogliby fakturować w pierwszych dniach kolejnego miesiąca bez obawy, że w rezultacie tego podejścia kupujący o miesiąc później rozliczy VAT naliczony.

Choć zasady odliczania VAT wydają się po tylu latach oczywiste – na kanwie powyższych rozważań widać, że „zawsze” zasadnym jest okresowe aktualizowanie wiedzy o aktualnej praktyce i możliwościach w poszczególnych obszarach rozliczania VAT.

W przypadku niestandardowych transakcji warto podjąć się weryfikacji poprawności odliczenia VAT i opcji do usprawnienia transakcji / efektywności finansowej z doradcami, tak aby zminimalizować ryzyko powstania nieprawidłowości podatkowych lub zwiększonych kosztów. Dodatkowo w sytuacji, gdy podatnik dokonuje powtarzających się transakcji, zachęcamy do przeprowadzania okresowych przeglądów podatkowych, które (i) upewnią podatnika co do prawidłowości stosowanego podejścia, bądź (ii) wskażą obszary nieefektywności procesów / rozliczeń.

Zapoznaj się z pełną ofertą: Doradztwo VAT