NSA orzekł[1], że w sytuacji kiedy media nie są rozliczane w oparciu o rzeczywiste zużycie tj. np. poprzez ryczałt wówczas należy je traktować jako jednolitą usługę wraz z najmem. W takim przypadku odsprzedaż mediów najemcom lokali mieszkalnych będzie zwolniona z opodatkowania. Natomiast w odniesieniu do odsprzedaży mediów najemcom lokali użytkowych zastosowanie znajdzie stawka podstawowa VAT.

Kanwą sporu w omawianej sprawie było ustalenie czy gmina wynajmująca lokale poprzez swoje jednostki organizacyjne powinna traktować dostawę mediów do tych lokali jako element usługi najmu czy też odrębnie. We wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wskazano, że gmina dokonuje zakupu dostaw wody, usług odprowadzania ścieków, wywozu odpadów a następnie obciąża najemców za te media w oparciu o zapisy umowne.  W myśl ustaleń umownych  opłaty za ww. media były ustalane z góry w formie ryczałtu, który był uzależniony od liczby osób zamieszkujących dany lokal oraz szacunkowej liczby metrów sześciennych ścieków lub wody jakie były zużywane przez najemców.

Przedmiotem najmu były lokale mieszkalne, do których gmina stosowała zwolnienie z opodatkowania. Co do odsprzedaży mediów najemcom gmina powzięła jednak pewne wątpliwości w zakresie zasad opodatkowania i dlatego wystąpiła do organu podatkowego o udzielenie interpretacji indywidualnej. Przedstawiła w nim stanowisko, że czynność odsprzedaży mediów najemcom lokali powinna być opodatkowana analogicznie jak usługa najmu lokalu.

W odpowiedzi organ interpretacyjny uznał, że pomimo braku indywidualnych liczników w mieszkaniach, umowa zawarta z najemcami określa pewne kryteria zużycia mediów tj. liczba mieszkańców oraz liczbę metrów sześciennych wody lub ścieków. Stąd też nie ma podstaw do traktowania mediów jako elementu usługi najmu. W ocenie organu podatkowego odsprzedaż mediów i najem były w omawianym przypadku niezależne i odrębne.

Niemniej w kontekście opłat za wywóz nieczystości organ podatkowy przywołał przepisy ustawy o utrzymaniu porządku i czystości w gminach, w myśl których najemca nie ma możliwości dokonania świadczeniobiorcy tych usług. Konsekwentnie, organ przyjął, że opłata za wywóz odpadów powinna być traktowana jako element kalkulacyjny czynszu za najem i podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Spór trafił do WSA w Opolu, gdzie sąd rozstrzygnął w I instancji na korzyść gminy uchylając zaskarżoną interpretację. Skład orzekający przywołał węzłowe w sprawie odsprzedaży mediów orzeczenie TSUE w sprawie C-42/14[2], gdzie jako podstawowe kryterium determinujące sposób opodatkowania wskazano względy ekonomiczne. Ponadto, WSA wskazał, że judykatura wielokrotnie zajmowała się sporną w sprawie problematyką co pozwoliło wypracować jednolity katalog kryteriów, które pozwalają określić czy najem lokalu i związana z nim odsprzedaż mediów to odrębne i niezależne świadczenia czy też nie.

Wśród czynników determinujących to, że media należy traktować odrębnie wskazuje to czy:
  • najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub sposobów korzystania z danych towarów lub usług dostarczanych do lokalu przez wyspecjalizowane podmioty,
  • najemca ma możliwość decydowania o zużyciu mediów i może to być stwierdzone np. poprzez rozliczenie w oparciu o ich odczyty lub inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę,
  • w umowie strony postanowią, że najemca będzie odrębnie rozliczać czynsz najmu oraz należności za media na podstawie indywidualnego zużycia np. w oparciu o wskazania licznika lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie mediów przez najemcę,
  • wynajmujący będzie w sposób odrębny na fakturze wykazywał należności z tytułu mediów,
  • z zakładem dostarczającym media do lokalu najemcy rozliczenia dokonuje wynajmujący.
Zdaniem WSA w Opolu gdy powyższe warunki nie są spełnione,  tj. przykładowo w sytuacji kiedy dostawa mediów jest rozliczana na podstawie ustalonego ryczałtu, a nie faktycznego zużycia, odsprzedaż mediów oraz najem należy postrzegać jako jedną usługę najmu. Bowiem z perspektywy najemcy celem jest wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz mediami.

Zdaniem WSA tak właśnie było w analizowanym przypadku, dlatego uchylił interpretację organu. Jakkolwiek WSA uznał za zasadne podejście przyjęte przez organ podatkowy w kontekście wywozu nieczystości.

W odpowiedzi organ interpretacyjny wniósł skargę do NSA.

W swoim rozstrzygnięciu NSA nie zgodził się z argumentacją organu podatkowego i przyznał słuszność gminie. Sąd uznał, że w analizowanej sprawie rzeczywiste zużycie mediów nie jest policzalne. Gmina ustaliła opłaty za media jako ryczałt. Zdaniem NSA czynność odsprzedaży mediów najemców lokali jest elementem najmu. Konsekwentnie, czynność odsprzedaży mediów najemcom lokali mieszkalnych powinna być opodatkowana tak samo jak usługa najmu, czyli zwolniona z VAT. Z kolei w przypadku lokali użytkowych zastosowanie będzie miała stawka 23% VAT.

NSA w swoim ustnym uzasadnieniu odniósł się też to powołanego przez WSA wyroku TSUE, podkreślając, że Trybunał nie wyjaśnił w nim wszystkich kwestii problematycznych w przypadku refakturowania mediów na najemcę i, że zasadnym byłoby też odnieść się do glos krytycznych do tego wyroku Trybunału.

[1] Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 sierpnia 2018, sygn. I FSK 1043/17. [2] Wyrok TSUE z dnia 16 kwietnia 2015 r. sygn. C-42/14 Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie.