14 kwietnia 2025 r. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę o sygn. I FSK 1078/24, w składzie siedmiu sędziów, wydał wyrok, w którego centrum znalazła się kwestia: czy zawiadomienie podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, zakończonego następnie umorzeniem z powodu braku znamion czynu zabronionego, wywołuje skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej?

Zagadnienie to miało być przedmiotem uchwały NSA, niemniej jednak 10 marca br. NSA odmówił jej wydania, wskazując, że kwestię tę w pełni rozstrzyga uchwała NSA z 24 maja 2021 r. o sygn. I FPS 1/21. Sąd zdecydował się natomiast na wystąpienie do Ministra Finansów z postanowieniem sygnalizacyjnym dotyczącym stosowania ww. przepisu.

Czy każde umorzenie oznacza brak skutku zawieszającego – co orzekł NSA?

Wbrew początkowym oczekiwaniom podatników, NSA nie orzekł, że każde umorzenie postępowania karnego skarbowego automatycznie niweczy skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Stanowisko to nie stanowi zaskoczenia, z uwagi na wcześniejsze uzasadnienie odmowy podjęcia uchwały. Już wówczas NSA podkreślił, że ocena umorzenia postępowania karnego skarbowego w kontekście bezskuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia powinna obejmować ogół okoliczności faktycznych danej sprawy. Oznacza to, że każdorazowo należy badać całokształt okoliczności danej sprawy – w szczególności sposób wszczęcia, przebieg oraz powody umorzenia postępowania karnego skarbowego.

W omawianym wyroku skład orzekający wskazał, że umorzenie postępowania z powodu braku znamion czynu zabronionego może – ale nie zawsze musi – świadczyć o instrumentalnym wszczęciu postępowania i w konsekwencji o bezskuteczności zawieszenia biegu przedawnienia.

W ustnych motywach wyroku, którego pisemne uzasadnienie zapewne będzie przedmiotem wielu analiz, NSA wyjaśnił, dlaczego – w jego ocenie – sam fakt umorzenia postępowania karnego skarbowego nie może w sposób automatyczny czynić bezskutecznym zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Sąd wskazał, że:

  1. przepis art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej mówi o „podejrzeniu popełnienia przestępstwa”, nie zaś o jego popełnieni
  2. celem postępowania przygotowawczego, zgodnie z art. 297 § 1 kpk, jest ustalenie, czy doszło do czynu zabronionego – stąd umorzenie tego postępowania nie oznacza automatycznie, że brak było podstaw w ogóle do jego wszczynania.

Kontekst orzeczniczy

Powrót do Uchwały

NSA w motywach ustnych uzasadnienia odwołał się do uchwały z 24 maja 2021 r. (sygn. I FPS 1/21), która zapoczątkowała wyraźną linię orzeczniczą zmierzającą do ograniczenia instrumentalnego stosowania przepisów o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, poddając ocenę kwestii skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia kognicji sądów administracyjnych. Omawiany wyrok niejako powtarza tezy tam wyrażone i rozwija je w kierunku jeszcze silniejszego akcentowania potrzeby ochrony konstytucyjnych praw podatnika.

W omawianym wyroku skład orzekający podkreślił, że w praktyce organy podatkowe niejednokrotnie instrumentalnie wszczynają postępowania karne skarbowe wyłącznie po to, aby doprowadzić do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Takie działania – nie realizujące celów postępowania karnego skarbowego – służące jedynie niedopuszczeniu do przedawnienia zobowiązań podatkowych, NSA ocenił jako praktykę sprzeczną z podstawowymi wartościami konstytucyjnymi, tj. prawem własności (art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji RP); zasadą równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji RP) oraz zasadą demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP).

Omawiany wyrok opowiedział się więc za kierunkiem interpretacyjnym, zgodnie z którym umorzenie postępowania karnego skarbowego może stanowić okoliczność – która w powiązaniu z innymi – świadczy o instrumentalnym charakterze postępowania karnego skarbowego. Kluczowe zatem pozostaje badanie intencji wszczęcia oraz przebiegu postępowania karnego skarbowego, a nie sam fakt jego zakończenia umorzeniem.

Co to oznacza dla podatników?

Omawiany wyrok nie jest przełomowy, niemniej wzmacnia pozycję podatników w sporach o skuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia z uwagi na wszczęcie postępowania karnego skarbowego. Kluczowe wnioski to:

  • Nie każde wszczęcie postępowania karnego skarbowego zawiesza bieg terminu przedawnienia.
  • Umorzenie postępowania z powodu braku znamion czynu zabronionego nie jest okolicznością, która w sposób automatyczny powoduje uznanie zawieszenia biegu terminu przedawnienia za bezskuteczne, niemniej jednak może być istotnym argumentem.
  • Sądy administracyjne coraz częściej analizują działania organów przez pryzmat standardów konstytucyjnych – w tym zasady demokratycznego państwa prawa, ochrony praw majątkowych czy równości wobec prawa.

Co dalej?

Wydane przez NSA postanowienie sygnalizacyjne kierowane do Ministra Finansów może skutkować zmianą praktyki organów podatkowych, a być może również nowelizacją przepisów Ordynacji podatkowej realnie ograniczającą instrumentalne wszczynanie postępowań karnych skarbowych.

Tymczasem, podatnicy zyskują istotne wsparcie w sporach dotyczących przedawnienia zobowiązań – pod warunkiem, że potrafią wykazać instrumentalny charakter wszczęcia postępowania karnego skarbowego czy jego prowadzenia.

Zapraszamy także na nasze webinary: kalendarz wydarzeń

Webinar: Sporne środy – dawka praktycznej wiedzy o relacjach z organami podatkowymi w pigułce

Zapoznaj się z pełną ofertą: Postępowania podatkowe i spory sądowe