W jaki sposób udokumentować przesunięcie własnego towaru między magazynem polskim a niemieckim? Zdaniem Dyrektora KIS, od 1 lipca 2024 r. takie przemieszczenie spowoduje obowiązek wystawienia faktury w KSeF[1]. To kontrowersyjne rozstrzygnięcie może mieć wpływ również na obecne realia – stoi w sprzeczności z praktyką, która obowiązuje powszechnie jeszcze zanim wejdzie w życie obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych.

Nowe podejście do dokumentowania nietransakcyjnych przemieszczeń?

Sprawa dotyczyła podatnika z siedzibą w Niemczech zarejestrowanego do celów VAT również przez polskie organy podatkowe. Spółka przemieszcza własne towary do Polski, gdzie wykonywane są na nich usługi. Następnie towary ponownie trafiają do Niemiec. W związku wdrożeniem takiego modelu podatnik „dorobił się” w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

Wnioskodawca stał na stanowisku, że w takim przypadku spełnione są wszystkie przesłanki uznania, że mamy do czynienia z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów, do której zastosowanie znajduje stawka VAT 0%. Przemieszczenie dokonywane jest bowiem na rzecz podmiotu posiadającego numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, przez podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT UE, który wykazuje to zdarzenie w składanej deklaracji podatkowej. Spółka gromadzi również wymagane przez przepisy dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Niemiec.

Przemieszczenie własnych towarów z Polski wywołuje zatem określone skutki podatkowe. Jednak – biorąc pod uwagę, że nie dochodzi do transakcji z udziałem dwóch różnych podmiotów – zdarzenie to nie powoduje potrzeby wystawienia faktury (ani faktury ustrukturyzowanej od 1 lipca 2024 r.).

Dyrektor KIS był jednak innego zdania. Kluczowym argumentem za wystawieniem faktury jest – jego zdaniem – dokonanie dostawy na rzecz innego podatnika, tzn. niemieckiego podatnika podatku od wartości dodanej. W efekcie, do końca czerwca podmiot przemieszczający własne towary ma obowiązek wystawić fakturę, a począwszy od drugiego półrocza – fakturę ustrukturyzowaną.

Dotychczasowa praktyka podatników

Kwestii traktowania podmiotów zależnych, filii i stałego miejsca prowadzenia działalności jako podmiotów odrębnych od „zakładu głównego” poświęcono już dużo miejsca. Kompleksowa argumentacja na temat przymiotu „samodzielności” takich struktur została przedstawiona m.in. w wyroku Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie FCE Bank[2]. Co ciekawe, koncepcja ta znalazła odzwierciedlenie również w interpretacji ogólnej Ministra Finansów[3] - w tym wypadku w odniesieniu do oddziałów.

Opierając się na przedstawionych w tych aktach założeniach niewątpliwie dominuje dotychczas podejście, w którym podatnicy dokonujący przemieszczeń własnych towarów nie wystawiają faktur w związku z „nietransakcyjnymi WDT”. Wynika to właśnie z faktu, uznania że nie mamy do czynienia z dwoma różnymi podatnikami, tylko z tym samym podmiotem zarejestrowanym do celów rozliczeń VAT w różnych krajach. Niemniej jednak, tego typu transakcje były wykazywane w ich ewidencjach sprzedaży oraz informacjach podsumowujących. Biorąc pod uwagę, że przemieszczenia nie były dokumentowane fakturami, obowiązek podatkowy powstał 15. dnia miesiąca następującego po wewnątrzwspólnotowej dostawie.

Co prawda, w interpretacjach indywidualnych i wyrokach sądów administracyjnych pojawiało się podejście, zgodnie z którym podatnicy dokonujący nietransakcyjnych przemieszczeń powinni każdorazowo dokumentować je fakturami (por. 0114-KDIP1-2.4012.56.2021.1.JŻ, 0111-KDIB3-3.4012.389.2022.2.PJ, III SA/Wa 1806/21), ale takie podejście w praktyce było rzadko spotykane.

Konsekwencje nowego podejścia

Przyjmując hipotetycznie, że podeście prezentowane przez Dyrektora KIS zagościłoby na stałe w realiach rozliczeń VAT, podatnicy będą musieli zwrócić szczególną uwagę na kilka kwestii.

Po pierwsze – potencjalna konieczność dokumentowania tego typu transakcji fakturami, a od 1 lipca 2024 r. fakturami ustrukturyzowanymi wystawionymi w KSeF. Co za tym idzie, w myśl zaktualizowanego rozporządzenia w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług., od 1 stycznia 2025 r. konieczne jest wykazanie numeru KSeF faktury sprzedażowej w JPK_VAT.

Po drugie – niewystawienie faktury pomimo istnienia takiego obowiązku jest zagrożone karą grzywny wynikającą z Kodeksu Karnego Skarbowego[4].

Po trzecie – moment powstania obowiązku podatkowego, biorąc pod uwagę, że gdyby takie przemieszczenie było dokumentowane fakturą obowiązek podatkowy powstanie w dacie wystawiania faktury, czyli de facto wcześniej niż w przypadku, gdy dostawa nie jest dokumentowana fakturą.

Po czwarte – kursy walut, dla celów VAT do przeliczenia walut obcych stosuje się średniego kursu NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Biorąc pod uwagę, że w sytuacji wystawienia faktury obowiązek podatkowy powstanie wcześniej niż w przypadku braku jej wystawiania, wpłynie to również na kurs, który powinien zostać przyjęty do przeliczenia wartości wynikającej z faktury wystawionej w walucie obcej. W takiej sytuacji zastosowanie znajdzie kurs sprzed dnia wystawienia faktury.

Podatnicy powinni na bieżąco obserwować podejście organów podatkowych i sądów administracyjnych do kwestii dokumentowania nietransakcyjnych przemieszczeń towarów własnych i reagować na potencjalne zmiany w dominującej praktyce.

Jeśli byliby Państwo zainteresowani naszym wsparciem w zakresie zabezpieczenia opisanych powyżej ryzyk – zapraszamy do kontaktu.


[1] Interpretacja indywidualna z 21 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.484.2023.2.GK.

[2] Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z 23 marca 2006 r., FCE Bank plc, sygn. C-210/04.

[3] Interpretacja ogólna Ministra Finansów z 28 marca 2007 r., nr PT5-033-4/2006/IN/665.

[4] Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 654 z późn. zm., dalej: Kodeks Karny Skarbowy)


Zobacz film: Faktura ustrukturyzowana – schema bez tajemnic

Tomasz Groszyk, starszy menedżer Działu Vat w firmie CRIDO, przedstawia w filmie nowy wzór faktury, korzystając z odpowiednich schematów, aby uczestnicy mogli zdobyć praktyczną wiedzę na temat struktury i działania nowego modelu faktury.