Interes publiczny pozwala rozliczyć podatkowo koszty finansowania
Limitowanie kosztów finansowania dłużnego, które mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, potrafi znacząco wpłynąć na wyniki podatkowe podatników. Warto zauważyć, że regulacja ta nie dotyczy długoterminowych projektów z zakresu infrastruktury publicznej. Interpretacja tego pojęcia wykształca się ostatnio w wyrokach sądów administracyjnych.
O co chodzi z limitowaniem odsetek?
Ograniczenie możliwości zaliczania odsetek (kosztów finansowania dłużnego) do kosztów uzyskania przychodów realizowane było w ustawie o CIT na przestrzeni lat w kilku formach. Aktualnie obowiązujące przepisy stanowią implementację dyrektywy ATAD[1] w tym zakresie. Co do zasady, na podstawie art. 15c ustawy o CIT (doprecyzowanego od 2022 r.) wyłączona jest możliwość odliczania kosztów finansowania dłużnego ponad kwotę 3 mln zł albo 30% tzw. podatkowej EBITDA.
Przepisy te, ukierunkowane na walkę z wykorzystywaniem mechanizmu nadmiernych płatności z tytułu odsetek jako elementu agresywnego planowania podatkowego, dotykają jednak każdego podatnika CIT, który wykracza poza określone przez ustawodawcę limity, także z przyczyn czysto biznesowych.
Wyłączenie dla kosztów finansowania dłużnego finansujących długoterminowe projekty z zakresu infrastruktury publicznej
W Dyrektywie ATAD zauważono, że finansowanie projektów z zakresu infrastruktury publicznej niesie ze sobą „niewielkie lub zerowe ryzyka w zakresie erozji bazy podatkowej i przenoszenia zysków”, w związku z czym państwa członkowskie mogą wyłączyć ze stosowania mechanizmu limitującego KUP pożyczki wykorzystywane do sfinansowania tego typu projektów.
Dyrektywa ATAD zawiera definicję projektu z zakresu infrastruktury publicznej, przeniesioną do ustawy o CIT, którym jest „projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, będący w ogólnym interesie publicznym”.
Pojęcie „ogólnego interesu publicznego”
Zaprezentowana definicja posługuje się zatem niedookreślonymi pojęciami, w tym pojęciem „ogólnego interesu publicznego”. Zgodnie z Dyrektywą ATAD, powinien to być ogólny interes publiczny, który za taki uważany jest przez dane państwo członkowskie. Co to w praktyce oznacza? Dalszych wskazówek nie daje ani Dyrektywa ATAD, ani ustawa o CIT, ani uzasadnienie do ustawy wprowadzającej te przepisy. Próbują zmierzyć się z tym pojęciem podatnicy, organy podatkowe, jak i sądy administracyjne.
Przed podobnym wyzwaniem stanął NSA w sprawie o sygn. II FSK 1615/20 (wyrok z dnia 8 lutego 2023 r.). Sprawa ta dotyczyła kosztów pożyczek i kredytów zaciągniętych na budowę elektrowni wiatrowej. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik zajął stanowisko, że projekt ten będzie „służył celowi (ogólnemu interesowi) publicznemu przez zapewnienie nieograniczonemu kręgowi odbiorców dostępu do energii elektrycznej i to pochodzącej ze źródeł odnawialnych”. Dyrektor KIS nie zgodził się z podatnikiem, a w wydanej interpretacji indywidualnej odwołał się do wykładni pojęcia „cele publiczne” zawartego w ustawie o gospodarce nieruchomościami, która nie wymienia lądowych farm wiatrowych.
Interpretacja ta została uchylona przez WSA, który wskazał, że skoro ustawa o CIT nie odsyła do innych ustaw przy określaniu tego pojęcia, to nieuprawnione było sięgnięcie do ww. ustawy[2]. Z podejściem tym zgodził się NSA w przedmiotowej sprawie, zastrzegając jednakże, że nie każdy projekt energetyczny będzie automatycznie stanowił projekt w ogólnym interesie publicznym. Teraz Dyrektor KIS stanie przed wyzwaniem uwzględnienia tych wskazówek sądów przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o wydanie interpretacji.
Wnioski dla podatników
Należy zauważyć, że zaprezentowany powyżej wyrok jest jednym spośród kilku dotyczących analizowanego zagadnienia wydanych w ostatnim czasie. Pomimo braku klarownej konkluzji i niebudzącej wątpliwości definicji „długoterminowego projektu za zakresu infrastruktury publicznej”, ze względu na korzyści, jakie może przynieść uznanie danego przedsięwzięcia inwestycyjnego za taki projekt w kontekście limitowania kosztów finansowania dłużnego, korzystna może się okazać pogłębiona analiza w tym zakresie. Warto bowiem mieć na uwadze, że opisywane wyłączenie dotyczy także podmiotów prywatnych realizujących w ten sposób interes publiczny.
[1] Dyrektywa Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiająca przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz.U. L 193 z 19.7.2016, s. 1–14), dalej: Dyrektywa ATAD.
[2] Wyrok WSA z dnia 23 października 2019 r. o sygn. III SA/Wa 459/19.
Posłuchaj