Dwoma wyrokami z 30 maja 2025 r.[1] Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie w sprawach dotykających problematyki zwolnienia z podatku u źródła od wypłaconych dywidend. Wyroki te są ważne – i to co najmniej z dwóch powodów. Po pierwsze, z uwagi na ich tezy, a po drugie ze względu na argumenty merytoryczne, które legły u ich podstaw.

(Dalsza część artykułu pod materiałem wideo)

Zobacz film: Sporne środy: Jak skutecznie i bezpiecznie skorygować deklarację

Jak skorygować deklarację – webinar z cyklu Sporne Środy

Jak bezpiecznie skorygować deklarację podatkową i uniknąć ryzyka sankcji? Zobacz nagranie webinaru z cyklu Sporne Środy, w którym ekspertki CRIDO – Alicja Sarna i Aleksandra Plichta – wyjaśniają, kiedy i jak złożyć korektę, aby była skuteczna i nie rodziła negatywnych konsekwencji. Praktyczne wskazówki, aktualne schematy działań organów oraz przykłady z życia.

Stanowisko sądów

Zdaniem WSA w Lublinie, a wcześniej organów podatkowych, zastosowanie zwolnienia z podatku u źródła od dywidendy uzależnione jest od tego, że odbiorca dywidendy nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, obejmującego dochody z dywidend (tzw. przesłanka efektywnego opodatkowania). WSA w Lublinie twierdził, że warunek ten wynika z wykładni art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT. Chociaż – jak przyznał sam WSA w Lublinie – taki wniosek nie płynie z wykładni opartej na literalnej treści tego przepisu, to Sąd uznał jednak, że można go wywieść dzięki wykładni dokonywanej w zgodzie z prawem UE. Sąd stwierdził przy tym, że kluczowe znaczenie ma przyznanie skuteczności norm prawa unijnego, nawet kosztem odejścia od wykładni literalnej przepisów prawa krajowego. WSA w Lublinie posługiwał się przy tym wykładnią prawa UE dokonaną w cytowanym przez siebie wyroku TSUE[2].

NSA jednoznacznie zanegował zapatrywanie Sądu, słusznie podnosząc, że w polskich przepisach po prostu nie ma obowiązku, do którego nawiązał WSA

Wpływ na sprawy WHT

Problem rozpatrzony przez NSA jest niezwykle istotny dla obszaru WHT, ponieważ uznanie przesłanki tzw. efektywnego opodatkowania za element warunkujący zwolnienie od lat było forsowane przez Lubelski Urząd Skarbowy i Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie, a następnie potwierdzane orzecznictwem WSA w Lublinie. Stanowisko tych organów oraz Sądu miało z kolei ogromny wpływ na kształtowanie się praktyki podatku u źródła, ponieważ to właśnie Lubelski US jest urzędem wyznaczonym do rozliczeń podatku u źródła, w tym do wydawania opinii o stosowaniu preferencji oraz do dokonywania zwrotów podatku zapłaconego w systemie pay&refund – a więc to te organy wraz z WSA w Lublinie rozpoznają zdecydowaną większość spraw WHT w Polsce.

Wydawać by się mogło, że wyroki NSA z 30 maja 2025 r. powinny zatem wpłynąć na orzecznictwo WSA w Lublinie oraz na działanie lubelskich organów podatkowych w korzystny dla płatników WHT sposób. Niemniej, pojawił się już przykład orzeczenia WSA w Lublinie[3], w którym ten Sąd dalej próbuje forsować teorie o konieczności efektywnego opodatkowania wypłaconych należności. WSA w Lublinie przyznaje, że co prawda zgadza się z tezami NSA co do nieistnienia przesłanki efektywnego opodatkowania, ale jednocześnie dostrzega, że okoliczność opodatkowania dywidendy w kraju jej otrzymania może być badana z perspektywy klauzuli nadużycia prawa podatkowego wynikającej z art. 22c ustawy o CIT.

WSA w Lublinie zatem wciąż uparcie próbuje wdrażać konstrukcje prawne własnego autorstwa – „jak nie przednimi, to tylnymi drzwiami”. Wrodzony pesymista podpowiada zatem, że tego samego podejścia można spodziewać się po stronie lubelskich organów podatkowych. Zatem do wyroków z 30 maja 2025 r. nie można podchodzić z przesadną euforią. Wydaje się bowiem, że w Lublinie w najbliższym czasie wszystko jeszcze zostanie po staremu. Ciekawe jak długo potrwa taki stan rzeczy, w którym NSA uchyla niekorzystne dla płatników i podatników wyroki WSA w Lublinie, a Sąd ten nadal pozostaje przy swoim?

Prymat prawa polskiego nad unijnym

Ciekawszym nawet od wyniku sprawy był sposób, w jaki NSA do niego doszedł. NSA w pierwszej kolejności stwierdził (czego w zasadzie nie negował WSA w Lublinie), że z art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT literalnie nie wynika przesłanka efektywnego opodatkowania dywidendy. NSA, zamiast jednak bezrefleksyjnie sięgać do prawa UE (tak jak to zrobił WSA w Lublinie), podszedł do zagadnienia nieco ostrożniej.

NSA przypomniał, że Konstytucja RP gwarantuje podatnikom i płatnikom, że ich prawa i obowiązki wyszczególnione będą po pierwsze w ustawie, a po drugie w sposób możliwy do ich odczytania. Podatnik powinien więc być w stanie odczytać swoje prawa bezpośrednio z ustawy i nie musi znać orzecznictwa, w szczególności orzecznictwa unijnego.

Ponadto, zgodnie ze słuszną oceną NSA, nie jest możliwe interpretowanie polskiego prawa w oparciu o prawo unijne na niekorzyść podatnika czy płatnika. Nie jest też możliwe powoływanie się na bezpośredni skutek prawa unijnego (w tej sprawie dyrektywy) przez organy państwowe przeciwko osobie prywatnej, poprzez nakładanie na nią dodatkowych obowiązków. Sięganie do norm europejskich i powoływanie się na ich bezpośredni skutek jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy normy prawa krajowego są dla podatnika i płatnika mniej korzystne niż prawo unijne.

W konsekwencji NSA stwierdził kolizję prawa polskiego z prawem unijnym rozumianym tak jak to przyjęto w wyroku TSUE, na który powołał się WSA w Lublinie. Rozstrzygając tę kolizję, NSA przyznał pierwszeństwo prawu polskiemu.

Znaczenie wyroków NSA

Wskazane wyroki NSA są niezwykle korzystne dla podatników. Wywód NSA dotyczący pierwszeństwa prawa polskiego nad unijnym może mieć znaczenie w wielu spornych kwestiach, także w obszarze innych podatków zharmonizowanych, takich jak VAT.

Z drugiej jednak strony, to tak właściwie nie ma w tych orzeczeniach niczego odkrywczego. Takie zagadnienia jak prymat wykładni językowej, granice prounijnej wykładni prawa, bezpośredni skutek dyrektywy i ograniczenia bezpośredniego stosowania prawa UE w relacji wertykalnej (tj. relacji państwa z osobą prywatną), powinny być oczywiste dla prawników, zwłaszcza dlatego, że już od lat stanowią przedmiot nauczania na studiach prawniczych. Z tego powodu dziwi, że tego typu sprawy w ogóle trafiają na wokandę, a już w szczególności na wokandę sądu drugiej instancji.

[1] Sygn. akt II FSK 1489/24 i II FSK 1518/24. Zapatrywanie to podzielono także w wyroku NSA z 4 czerwca 2025 r., sygn. akt II FSK 111/25.

[2] Wyrok TSUE z 8 marca 2017 r. w sprawie C-448/15, „Wereldhave Belgium Comm. VA” i inni.

[3] Wyrok WSA w Lublinie z 25 czerwca 2025 r., sygn. akt I SA/Lu 156/25; w dniu publikacji wpisu brak udostępnienia uzasadnienia w CBOSA.

Zapoznaj się z pełną ofertą: Postępowania podatkowe i spory sądowe