Dyskusja na temat rozwiązań mających na celu ograniczenie przestępczych procederów dotyczących wyłudzania VAT trwa od wielu lat. Dotychczas nie udało się jednak wypracować kompleksowego rozwiązania, które uleczyłoby ułomności systemu VAT. W Polsce i wielu innych krajach europejskich wprowadzono jedynie instrument doraźny w postaci mechanizmu odwróconego obciążenia w obrocie krajowym. Początkowo, od 1 kwietnia 2011 r. odwrotnym obciążeniem objęto sprzedaż złomu oraz uprawnień do emisji gazów cieplarnianych. Z czasem zdecydowano się na rozszerzenie listy towarów o kolejne wrażliwe na oszustwa produkty m.in. dostawę telefonów komórkowych, konsoli do gier, tabletów i laptopów. Wykaz towarów objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia zamieszczony został w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. Innym aspektem było wprowadzenie regulacji w myśl której mechanizm odwróconego obciążenia miał zastosowanie, gdy transakcja sprzedaży elektroniki spełniała warunki tzw. jednolitej gospodarczo transakcji, której wartość przekraczała 20 tys. zł.

W praktyce jednak mechanizm odwróconego obciążenia nie spowodował wymiernego efektu w postaci zmniejszenia się nadużyć VAT. Jakkolwiek stosowanie tego instrumentu wpłynęło na zmniejszenie przestępczych procederów w wybranej branży, to należy zauważyć, że jest to narzędzie o charakterze punktowym – zastosowanie go w jednej kategorii produktów powoduje przesunięcie przestępczych praktyk do innych branż. Zatem patrząc holistycznie, w skali całej gospodarki skala nadużyć nie ulega zmianie.

Zmiany mające wejść w życie od 1 września.2019 r. uchylają przepisy o stosowaniu mechanizmu odwrotnego obciążenia w obrocie krajowym i zastępują ten instrument inną konstrukcją, która w ocenie ustawodawcy ma zagwarantować zminimalizowanie wyłudzeń podatkowych – obligatoryjnym dla niektórych branż gospodarki mechanizmem podzielonej płatności (dalej także „MPP” lub „split payment”). W myśl projektowanych zapisów dostawy towarów i świadczenie usług objęte dzisiaj zakresem reverse charge i dpowiedzialności solidarnej (tj. wyszczególnione w załącznikach nr 11, 13 i 14 do ustawy o VAT) po 1 września 2019 r. będą objęte obligatoryjnym split payment.

Zaproponowany przez ustawodawcę w załączniku nr 15 katalog towarów objętych split payment, nie tylko ujmuje wszystkie towary z zakresu „elektroniki” wymienione dotychczas w załączniku nr 11, ale znacząco rozszerza ich listę. Jak rozumiemy, jest to reakcja na przenoszenie przez grupy przestępcze wyłudzające VAT swoich aktywności na coraz to nowe kategorie towarowe.

W konsekwencji, obligatoryjny MPP w odniesieniu do elektroniki będzie miał znacznie szerszy zakres niż obowiązujący obecnie mechanizm fakultatywny.

Obecnie załącznik nr 11 wymienia następujące towary z branży elektronicznej:
  • ex 26.11.30.0 Elektroniczne układy scalone – wyłącznie procesory
  • ex 26.20.11.0 Przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie <= 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne – wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy
  • ex 26.30.22.0 Telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych – wyłącznie telefony komórkowe, w tym smartfony
  • ex 26.40.60.0 Konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem – z wyłączeniem części i akcesoriów
Tymczasem po wejściu w życie nowych regulacji, zastosowanie obligatoryjnego MPP będzie konieczne nie tylko wobec towarów o grupowaniu PKWiU ex 26.20.11.0 , ale wobec całej kategorii PKWiU 26.20.1, w zakres której wchodzą grupowania:
  • 20.11.0 Przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie ≤ kg, składające się co najmniej z jednostki centralnej, klawiatury i monitora;
  • 20.12.0 Terminale kasowe (POS), bankomaty (typu ATM) i podobne maszyny, które można podłączyć do maszyny do automatycznego przetwarzania danych lub do sieci;
  • 20.13.0 Maszyny cyfrowe do automatycznego przetwarzania danych, zawierające w tej samej obudowie co najmniej jednostkę centralną oraz urządzenia wejścia i wyjścia, nawet połączone;
  • 20.14.0 Maszyny cyfrowe do automatycznego przetwarzania danych w formie systemów;
  • 20.15.0 Pozostałe maszyny cyfrowe do automatycznego przetwarzania danych, zawierające lub niezawierające w tej samej obudowie jedno lub dwa urządzenia następującego typu: urządzenia pamięci, urządzenia wejścia, urządzenia wyjścia;
  • 20.16.0 Urządzenia wejścia lub wyjścia, zawierające lub niezawierające w tej samej obudowie urządzenia pamięci;
  • 20.17.0 Monitory i projektory, wykorzystywane głównie w systemach automatycznego przetwarzania danych.

Zaproponowany przez ustawodawcę wykaz towarów objętych obligatoryjnym MPP dotyczy także dysków twardych (HDD), półprzewodnikowych urządzeń pamięci trwałej (SSD), odbiorników telewizyjnych, aparatów fotograficznych cyfrowych, kamer cyfrowych, części i akcesoriów do fotokopiarek, a także pakietów oprogramowania systemów operacyjnych, pakietów oprogramowania użytkowego, a nawet filmów i nagrań wideo na dyskach, taśmach magnetycznych i innych nośnikach.

Jak wynika z powyższego, katalog towarów, które do tej pory nie podlegały specyficznym zasadom opodatkowania, a w przypadku których sytuacja ta zmieni się po 1 września 2019 roku, jest całkiem szeroki. Mogą to być w szczególności bankomaty, terminale płatnicze, drukarki, kopiarki, faksy czy urządzenia wielofunkcyjne.

Towary, których sprzedaż objęta będzie obligatoryjnym MPP (wymienione w projekcie załącznika nr 15), określone są w nim na podstawie symbolu PKWiU. W tym kontekście należy pamiętać, że zasadą jest, iż to podatnik klasyfikuje sprzedawane towary zgodnie z powyższą nomenklaturą.

Tym samym, ewentualne błędne zaklasyfikowanie towaru przez sprzedawcę będzie się łączyło z ryzykiem, że dostawa towaru powinna być obowiązkowo objęta MPP, a faktycznie sprzedawca zastosował zasady ogólne. W skrajnym przypadku w takiej sytuacji możemy mówić o następujących sankcjach:
  • sprzedawca w związku z brakiem odpowiedniego oznaczenia faktury zostaje ukarany sankcją w wysokości 100% podatku należnego,
  • nabywca nieposiadający informacji od sprzedawcy, że towar podlega rozliczeniu w ramach mechanizmu podzielonej płatności, sam nie dokonuje weryfikacji poprawności klasyfikacji sprzedawcy i płaci sprzedawcy całość kwoty na standardowy rachunek, za co dostaje sankcję w wysokości 100% kwoty podatku naliczonego,
  • nabywca zostaje dodatkowo ukarany brakiem możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych (od 2020 roku).

Załóżmy, że nasza transakcja ma wartość 100 jednostek netto + 23 jednostki VAT. Podsumowując powyższe, w wyniku pomyłki sprzedawcy w zakresie klasyfikacji danego towaru, o którą wcale nietrudno, Skarb Państwa „zarabia” 23 jednostki na sankcji dla sprzedawcy, 23 jednostki na sankcji dla nabywcy i (w uproszczeniu) 19 jednostek na zakwestionowaniu kosztów nabywcy. Razem? 65 jednostek – całkiem sympatyczna stopa zwrotu, zwłaszcza wziąwszy pod uwagę, że do transakcji doszło i nikt nie ma wątpliwości, że jest ona rzeczywista i ma związek z działalnością gospodarczą, a więc powinna być dla podatników neutralna.

A dlaczego piszemy, że (zwłaszcza w elektronice) nie jest trudno o pomyłkę klasyfikacyjną? Po pierwsze, całość załącznika nr 15 identyfikowana jest przez symbole PKWiU stosowanej dla celów podatkowych, tj. klasyfikacji z 2008 roku. Z jednym wszakże wyjątkiem – kategoria 26.20.1 (bardzo pojemna – chyba najbardziej obszerna w całym załączniku) powinna być zgodnie z załącznikiem do ustawy określana na podstawie PKWiU z 2015 roku.

Opis kategorii 26.20.1 to „komputery i pozostałe maszyny do automatycznego przetwarzania danych oraz części i akcesoria do nich”. Wygląda zatem na to, że akcesoria komputerowe powinny zostać zaklasyfikowane do tej kategorii i niewątpliwie podlegać obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności.

Przypominamy jednak, że 26.20.1 to jedyna kategoria, która dla celów split payment powinna być interpretowana przez pryzmat PKWiU 2015. Źródłem dla pozostałych jest natomiast PKWiU 2008.

Sprawdźmy zatem, jak wygląda grupowanie 26.20.4 według PKWiU 2008 (inne, niewymienione w ustawie, a więc nieobjęte obowiązkowym split paymentem).

Nazwa tego grupowania to „części i akcesoria do komputerów i urządzeń peryferyjnych”.

Konia z rzędem temu, kto na tym etapie wie, czy dane części / akcesoria powinny zostać objęte mechanizmem podzielonej płatności, czy też nie.

Żeby to ustalić, należy sięgnąć do kolejnych, tym razem już ponadnarodowych wytycznych – w szczególności do tzw. Nomenklatury Scalonej (CN). To noty wyjaśniające do niej pozwalają nam określić zakres grupowania objętego danym kodem. Nie chcemy wdawać się w szczegóły, ale po przeanalizowaniu kilku przykładów możemy zapewnić, że lektura CN również nie prowadzi do jednoznacznych wniosków.

Konkludując, podmioty obracające różnego rodzaju urządzeniami elektronicznymi jeszcze przed wejściem w życie nowych regulacji w zakresie split payment dokonać będą musiały drobiazgowej weryfikacji klasyfikacji statystycznych towarów, którymi handlują. Bez tego poprawne i bezpieczne wdrożenie mechanizmu podzielonej płatności może okazać się wysoce utrudnione.

Dodatkowo, trzeba też pamiętać o tym, że obligatoryjny MPP będzie miał zastosowanie do płatności za faktury dokumentujące transakcje dokonywane pomiędzy podatnikami, których jednorazowa wartość, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 złotych lub równowartość tej kwoty.

Sprzedawcy elektroniki obecnie przyzwyczajeni są do rozróżniania w swojej praktyce tzw. jednolitych gospodarczo transakcji, których traktowanie jest odmienne od standardowego (podlega mechanizmowi odwrotnego obciążenia) po przekroczeniu kwoty 20 000 złotych.

Jeśli zatem ktoś myśli, że wprowadzenie obligatoryjnego split paymentu spowoduje proste przełożenie zgodnie z którym transakcje objęte obecnie reverse charge zaczną podlegać mechanizmowi podzielonej płatności – jest w błędzie. Z uwagi na odmienną konstrukcję przepisów, w praktyce może się okazać, że część transakcji, które dotychczas nie były obejmowane zakresem odwrotnego obciążenia z uwagi na limit kwotowy, będą już objęte obligatoryjnym MPP.

Ponieważ nie jest to jedyna wątpliwość, jaka towarzyszy wdrożeniu obligatoryjnego mechanizmu split payment, a chcielibyśmy opisać ich na naszym blogu znacznie więcej, zainteresowanych zachęcamy do śledzenia naszej serii wpisów w kolejnych dniach. Przypomnijmy, że pisaliśmy już o:
Dodatkowo, zwracamy uwagę, że trwają konsultacje społeczne w zakresie nowych przepisów. Jeśli jesteście Państwo zainteresowani przedyskutowaniem nowych regulacji bądź też przedstawieniem któregoś z dotyczących Was zagadnień pod rozwagę Ministerstwa Finansów, zapraszamy do kontaktu.
Zobacz także: