W naszym ostatnim wpisie zatytułowanym Rozliczenie podatkowe w PSI/SSE – Od czego zacząć? pisaliśmy o potencjalnych problemach, z którymi mogą mierzyć się przedsiębiorcy dokonujący rozliczenia podatkowego pomocy publicznej wynikającej z posiadanych zezwoleń strefowych lub decyzji o wsparciu (DoW). Zwracaliśmy wówczas uwagę na zagadnienia, które mogą budzić szczególne wątpliwości praktyczne. Przepisów podatkowych regulujących tę problematykę jest bowiem niewiele, a przy tym są one dość ogólnie sformułowane. Tymczasem, praktyka gospodarcza dowodzi, że w przypadku prowadzenia działalności na dużą skalę (dotyczy to zwłaszcza działalności produkcyjnej i rozbudowy istniejącego zakładu) mogą występować skomplikowane stany faktyczne. Stąd, bardzo duże znaczenie dla przedsiębiorców będzie miała praktyka oraz podejście organów podatkowych w zakresie sposobu rozliczenia pomocy publicznej.

Dzisiejszy wpis jest kontynuacją cyklu – pokrótce przedstawimy w nim zagadnienia, które warto przeanalizować, aby ograniczyć ryzyko popełnienia błędu w rozliczeniach pomocy publicznej w związku z posiadanymi zezwoleniami strefowymi/ decyzjami o wsparciu.

Jak obliczyć wynik podatkowy?

Po pierwsze, warto pamiętać, że w przypadku jednoczesnego prowadzenia działalności opodatkowanej oraz działalności zwolnionej (na podstawie uzyskanego zezwolenia strefowego lub DoW)  konieczne będzie odrębne obliczenie wyniku dla każdego z wymienionych typów działalności.

Prawidłowa kalkulacja wyniku wymagać będzie wyodrębnienia przychodów i kosztów dotyczących odpowiednio działalności zwolnionej oraz opodatkowanej. Nie zawsze jednak będzie to zadanie łatwe. Przyporządkowanie przychodu/kosztu do odpowiedniego „koszyka” może być trudne, zwłaszcza, jeśli pozycje te powiązane są z całokształtem działalności przedsiębiorcy. Dotyczy to często różnego typu kosztów administracyjnych, czy np. różnic kursowych.

Jeżeli podatnik nie jest w stanie jednoznacznie zaklasyfikować danej pozycji do odpowiedniego koszyka, powinien on rozważyć możliwość dokonania tzw. alokacji do działalności opodatkowanej/zwolnionej według odpowiedniego klucza. Warto podkreślić, że zdaniem organów podatkowych alokacja ma charakter wyjątkowy – oznacza to, że podatnik w pierwszej kolejności powinien dążyć do dokonania jednoznacznego, niebudzącego wątpliwości przyporządkowania.

Trzeba dodatkowo pamiętać, że o ile możliwość alokowania kosztów do działalności zwolnionej/opodatkowanej wynika wprost z przepisów podatkowych (por. art. 15 ust. 2 Ustawy o CIT), to brak jest regulacji, które umożliwiałaby analogiczną alokację przychodów pozostających w jednoczesnym związku z działalnością opodatkowaną i zwolnioną. Dlatego też, organy podatkowe stoją na stanowisku, że przychód niedający się w całości przyporządkować do konkretnego „koszyka”, należy w całości ująć w wyniku działalności opodatkowanej.

Podatnicy korzystający z pomocy publicznej (w związku z posiadanym zezwoleniem strefowym lub decyzją o wsparciu) powinni z wyprzedzeniem dokonać szczegółowego przeglądu (mapowania) prowadzonych kont księgowych, aby upewnić się, że sposób prowadzenia ewidencji księgowej faktycznie pozwoli im na prawidłowe wyodrębnienie pozycji związanych z działalnością opodatkowaną oraz zwolnioną, a w razie takiej potrzeby – umożliwi dokonanie prawidłowej alokacji kosztów. W wyniku takiej analizy może pojawić się potrzeba utworzenia dodatkowej analityki. Warto również szczegółowo zweryfikować aktualne podejście organów podatkowych co do rozważanych/przyjętych kluczy alokacji kosztów.

Strata z działalności zwolnionej nie podlega odliczeniu

Warto podkreślić, że – podobnie jak ma to miejsce w przypadku działalności opodatkowanej – również i w przypadku działalności zwolnionej możliwe jest wystąpienie ujemnego wyniku (straty). Jest to możliwe szczególnie w pierwszych latach prowadzenia inwestycji, w których często ponoszone koszty przekraczają osiągane przychody. Zgodnie z obecną praktyką organów podatkowych, nie będzie możliwe pomniejszenie dochodu podlegającego opodatkowaniu o stratę poniesioną w ramach działalności „strefowej” (zwolnionej). Co więcej też – w wieloletniej ocenie organów, strata osiągnięta w danym roku w ramach działalności zwolnionej nie podlega również rozliczeniu z dochodami w ramach działalności zwolnionej lat kolejnych.

Co z produkcją w toku?

Decyzja o wsparciu wydawana jest przedsiębiorcy w związku z realizacją nowej inwestycji. Bardzo często „nowa inwestycja” polega na rozbudowie już istniejącej linii produkcyjnej.

Ponieważ wydanie decyzji o wsparciu następuje w pewnym punkcie w czasie, a cykl produkcyjny – jak sama nazwa wskazuje – stanowi pewien proces, może pojawić się pytanie o to, czy zwolnieniu podatkowemu będzie mógł podlegać dochód uzyskany ze sprzedaży określonych produktów, jeżeli część ich cyklu produkcyjnego rozpoczęła się jeszcze przed uzyskaniem zezwolenia strefowego/wydaniem decyzji o wsparciu? Wątpliwości może budzić również sytuacja, w której w toku cyklu produkcyjnego wykorzystywane są półprodukty znajdujące się w posiadaniu podatnika jeszcze przed wydaniem zezwolenia strefowego lub decyzji o wsparciu.

Na tak postawione pytania oczywiście nie ma uniwersalnej, jednoznacznej odpowiedzi – czego dowodem są liczne interpretacje indywidualne i wyroki sądów administracyjnych dotyczące zagadnienia tzw. „produkcji w toku” (są to głównie rozstrzygnięcia dotyczące zezwoleń strefowych, jednak problem pozostaje zasadniczo aktualny także na gruncie Polskiej Strefy Inwestycji). Wydaje się, że zawsze należy wziąć pod uwagę okoliczności konkretnego stanu faktycznego (w tym specyfikę cyklu produkcyjnego, stopień zaawansowania procesu, poziom skomplikowania poszczególnych, następujących po sobie czynności). W przypadku decyzji o wsparciu - znaczenie dla tej kwestii będzie miało także tzw. „podejście projektowe” (o którym pisaliśmy szeroko we wcześniejszym wpisie), oraz stanowisko części organów, warunkujące możliwość skorzystania ze zwolnienia od istnienia ścisłych związków nowej inwestycji (podstawa dla decyzji o wsparciu)  z uprzednio prowadzoną działalnością.

Zagadnienie „produkcji w toku” jest szczególnie istotne zwłaszcza w pierwszym okresie względem rozpoczęcia nowej inwestycji. Pamiętać należy również o obostrzeniach i dodatkowych wymogach związanych ze sprzedażą, po dacie decyzji o wsparciu, wyrobów, które w całości powstały jednak przed uzyskaniem tej decyzji.