Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. II FSK 226/22 oraz II FSK 227/22 zakończył interesujący spór interpretacyjny w obszarze ulgi badawczo-rozwojowej (ulgi B+R) w zakresie metodyki kalkulacji kosztów kwalifikowanych w postaci składników wynagrodzenia pracowniczego wypłacanych za okresy dłuższe niż miesiąc (np. premii czy bonusów). Wskazał w nich, że podstawą ustalania takich kosztów powinien być czas pracy przeznaczony na działalność B+R w miesiącu, w którym koszty zostały wypłacone przez pracodawcę.

(Dalsza część artykułu pod materiałem wideo)

Zobacz film: B+R – ulgi podatkowe

B+R – ulgi podatkowe to film, w którym wyjaśniamy zasady uzyskiwania prawa do różnego rodzaju ulg podatkowych w przypadku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. Zapraszamy!

 

Czego dotyczył spór?

Przedmiot sporu koncentrował się wokół interpretacji przepisu zawartego w art. 18d ust. 2 pkt 1 (kwalifikowane koszty osobowe – pracownicy zatrudnieni w oparciu o umowę o pracę) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT), w zakresie metodyki obliczania kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R dotyczących składników wynagrodzeń oraz należnych od nich składek na ubezpieczenie społeczne, wypłacanych za okresy dłuższe niż miesiąc, stanowiących premie (w tym m.in. premie kwartalne/półroczne/roczne) czy nagrody (w tym m.in. nagrody jubileuszowe).
 

Sporne stanowiska

Zdaniem podatników będących stroną wspomnianego postępowania, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT podstawą ustalania kosztów kwalifikowanych powinien być czas pracy przeznaczony na działalność B+R w miesiącu, w którym koszty zostały poniesione przez podatnika (tj. w miesiącu, w którym koszty te zostały zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodów), niezależnie od okresu, za który wypłacane są świadczenia (np. kwartał, półrocze czy rok).

Dyrektor KIS w wydanych interpretacjach indywidualnych prezentował odmienne podejście, wskazując, że należy uwzględniać czas pracy przeznaczony przez pracownika na realizację działalności B+R w całym okresie, którego dotyczy wypłacana należność (np. rok czy kwartał). Swoją drogą jest to powszechnie stosowana praktyka rynkowa w rozliczeniach ulgi B+R.

Spór następnie trafił do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) w Warszawie.
 

Stanowisko WSA

WSA w Warszawie w wyrokach z dnia 28 października 2021 r. (sygn. akt III SA/Wa 895/21 oraz III SA/Wa 896/21) przychylił się do stanowiska podatników, zwracając szczególną uwagę na:

  • prymat wykładni językowej, zgodnie z którą przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT powinien być interpretowany dosłownie, zgodnie z jego brzmieniem;
  • spójność terminologiczną, w tym na konsekwentne użycie sformułowania "w danym miesiącu" w treści przepisu, wskazując na intencję ustawodawcy, aby odnosić się do konkretnego okresu rozliczeniowego;
  • historyczny kształt procesu legislacyjnego, wskazując, że obecne brzmienie przepisu jest wynikiem celowego doprecyzowania okresu rozliczeniowego do miesiąca, stanowiącego odpowiedź na uwagi zgłoszone w trakcie konsultacji publicznych.

W świetle powyższego wyroku WSA podkreślił, że przy ustalaniu kosztów kwalifikowanych kluczowe znaczenie ma miesiąc poniesienia kosztu przez podatnika. Oznacza to, że podstawą wyliczeń powinien być czas pracy przeznaczony na działalność B+R właśnie w tym miesiącu, w którym podatnik faktycznie poniósł wydatki. Zdaniem WSA wskazana zasada znajduje zastosowanie niezależnie od okresu, za który wypłacane są poszczególne świadczenia pracownicze.

Ze stanowiskiem WSA nie zgodził się jednak ponownie Dyrektor KIS i sprawa trafiła do jeszcze wyższej instancji (Naczelnego Sądu Administracyjnego).
 

Stanowisko NSA

NSA we wspomnianych wyrokach z dnia 21 listopada 2024 r. sygn. II FSK 226/22 oraz II FSK 227/22 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez Dyrektora KIS, przychylając się do wydanych orzeczeń WSA w powyższym zakresie.

W świetle orzeczeń NSA interpretacja art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT powinna być następująca: przy kalkulacji kosztów kwalifikowanych obejmujących wynagrodzenia pracownicze oraz powiązane z nimi obowiązkowe składki na ubezpieczenie społeczne, w przypadku gdy dotyczą one okresu dłuższego niż miesiąc, należy uwzględnić czas poświęcony przez pracownika na realizację działalności B+R w miesiącu, w którym podatnik poniósł rzeczone koszty.
 

Komentarz CRIDO

Stanowisko NSA niewątpliwe znajduje uzasadnienie w literalnym brzmieniu przepisu. Czy znajduje też uzasadnienie w praktyce?

Z jednej strony, stosowanie potwierdzonej przez NSA metody kalkulacji kosztów kwalifikowanych znacznie uprości wyliczenia na potrzeby ulgi B+R. Będzie to więc duże uproszczenie dla dużych podatników CIT rozliczających wynagrodzenia setek pracowników w ramach ulgi B+R, dla których wyszukiwanie i mapowanie zaangażowania w działalność B+R z poprzednich okresów może być czasochłonne i problematyczne. Z drugiej jednak strony, może prowadzić do nieuzasadnionego zaniżania lub zawyżania kwoty kosztów kwalifikowanych. Mogą bowiem wystąpić zarówno sytuacje, w których zaangażowanie w działalność B+R w miesiącu wypłaty takich składników wynagrodzeń, dotyczących dłuższych okresów niż miesiąc, będzie niższe lub wyższe od średniego zaangażowania w działalność B+R w okresie, za który taki składnik został wypłacony.

Choć wyrok jest ważny, przełomowy i interesujący, to jednak nie jest dobry dla wszystkich podatników i realnie może spowodować zaniżenie rozpoznawanych kosztów kwalifikowanych w uldze B+R. Jeżeli Dyrektor KIS i urzędy skarbowe przychyliłyby się do tej nowej interpretacji, to byłaby to również ogromna zmiana w praktyce rynkowej. Znakomita większość podatników stosowała bowiem dotychczas podejście prezentowane w sporze przez Dyrektora KIS.

Jest to więc kolejna kwestia, w której należy zachować ostrożność przy rozliczeniach ulgi B+R. Będziemy na bieżąco monitorować dalszy rozwój w tej kwestii. Konieczne może okazać się wypracowanie bardziej spójnego podejścia, co może implikować potrzebę zmian legislacyjnych w przepisach dotyczących ulgi B+R.

Oferujemy pełne spektrum specjalistycznego doradztwa w obszarze ulgi B+R oraz innych ulg podatkowych. Zachęcamy do kontaktu z ekspertami CRIDO w celu omówienia indywidualnych potrzeb w zakresie efektywnego wykorzystania dostępnych mechanizmów ulg podatkowych.